Аудиторы Средневековья осуществляли государственный финансовый контроль за деятельностью органов исполнительной власти со стороны органов представительной власти, осуществляемый аудиторами счетных палат.
Экономические перемены XVII–XIX вв., которые характеризовались ростом городов, фабрик, а также расширением торговли, вызвали появление новых подходов к учету. Они поставили во главу угла право собственности на имущество и калькуляцию, прибыль и убытки в экономическом смысле этого слова. В это время аудит начал превращаться из процесса слушанья в подробный анализ письменной документации и исследование подтверждающих доказательств. В конце XVII в. в Шотландии был принят первый закон о запрете определенным должностным лицам служить в качестве городского аудитора, тем самым в Западном мире было введено современное понятие независимого аудитора.
В 1559 г. произошло объединение аудиторов в службу контроля учетных данных государственных учреждений. Вместе с тем литературные упоминания того времени свидетельствуют об аудиторах, как о чиновниках короны или парламента.
Современный институт аудита появляется в Англии, которая к середине XIX в. стала одной из наиболее экономически развитых стран, где процветали железнодорожные, страховые компании, акционерные общества. После Крымской войны (1853–1856) произошла серия мошенничеств и банкротств акционерных обществ. В этих условиях в Эдинбурге (1854) возник институт, который объединил бухгалтеров и аудиторов. Последние ставили своей целью проведение экспертизы финансовой отчетности и высказывание мнения о ее объективности. До 1850 г. функции аудитора сводились к определению эффективности функционирования предприятия, обнаружению ошибок и проверке честности лиц, ответственных за налоговые платежи. Проверки проводились по существу. Причиной, по которой датой начала данного периода был выбран 1850 г., явилось то, что в это время в Англии формируется фондовый рынок и получает развитие страховой бизнес, оказавшие влияние на изменение целей и приемов аудита.
Но самым главным событием этого периода стало формирование современной профессии и возникновение профессиональных объединений. С XIII в. аудитор и бухгалтер стали людьми разных профессий. Однако в середине XIX в. они снова сблизились.
Тогда же было положено начало объединению отдельных профессионалов-бухгалтеров в корпорации. Исторически этот процесс последовательно протекал в четырех частях Соединенного Королевства: Шотландии, Англии и Уэльсе, Ирландии.
В Шотландии первые официальные объединения профессиональных бухгалтеров возникли в соответствии с отдельными королевскими указами: 23 октября 1854 г. было создано Общество бухгалтеров Эдинбурга; 15 марта 1855 г. – Институт бухгалтеров и актуариев Глазго; 10 апреля 1867 г. – Общество бухгалтеров Абердина.
В 1880 г. был создан Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, разработаны строгие правила приема в его члены, которые подразделялись на две категории: сотрудников, получивших это звание после продолжительного испытательного срока и сдачи соответствующих экзаменов, и товарищей, самостоятельно и непрерывно проработавших 5 лет в качестве независимых практикующих аудиторов.
Огромный экономический рост привел к массовому созданию акционерных обществ. Возникновение гигантских концернов усилило разрыв между собственниками и наемными работниками. Возникновение бухгалтерской науки привело к серьезному изменению в методологии учета: в 1904 г. был составлен первый консолидированный баланс. Основной акцент был сделан на систему контроля денежных потоков. Это не могло не повлиять на методику контроля. Его задача стала сводиться к комплексному рассмотрению всех операций и подготовке скорректированных счетов и бухгалтерской отчетности. Центр тяжести стал переноситься на проверку на соответствие. На тех участках, где эффективность была недостаточной, прибегали к традициям техники по существу. Техника проверки на соответствие открыла возможности для широкого применения выборочных статистических методов. Аудиторские фирмы помимо своей главной задачи – подтверждения отчетности – стали выполнять и большой объем консультационных услуг.
Во время Великой депрессии усилились требования к аудиторам и качеству проверок, что повышало реальность оценок хозяйственной деятельности как на микроуровне (предприятие), так и на макроуровне (страна в целом). Резко возросло влияние Нью-Йоркской биржи, которая стала принимать акции только тех фирм, чья бухгалтерская отчетность была проверена аудиторами. Аудиторы стали широко прибегать к методам тестирования.
В США в 1939 г. стандартизация аудита началась, когда AICPA учредила Комитет по аудиторским процедурам, который издал Положение об аудиторской процедуре (SPA). До 1972 г. вышло 54 Положения. Позднее Комитет был преобразован в Исполнительный комитет по аудиторским стандартам, а затем – Совет по аудиторским стандартам. Совет обобщил все Положения и свел их воедино в виде Положения об аудиторской процедуре (SAS) № 1, которое действует и в настоящее время.
Отметим, что если в странах англо-саксонской системы права (Великобритании, США и др.) и европейских странах финансовый контроль развивался преимущественно «по горизонтали» (как аудит), то для белорусских земель, которые входили в состав России, было характерно развитие экономического контроля «по вертикали» (как ревизионной деятельности). Поэтому в силу исторических обстоятельств предпринимавшиеся попытки учреждения института аудиторов до конца 80-х годов XX в. не приносили успеха.
Исторические этапы развития экономического контроля представлены в таблице 1.
Таблица 1 – Исторические этапы развития экономического контроля
| Периоди-зация | Основные исторические моменты, органы контроля и их образование | Цели, задачи и основные направления контрольных функций |
| 1656–1667 гг. | Приказ столовых и счетных дел – Указ Петра I | Проверка отчетности по содержанию царского стола, по расходованию царских средств |
| 1699 г. | Ближняя канцелярия – Указ Петра I | Проверка состояния финансов, сведения о количестве армии, ее содержании, количестве запасов |
| 1716 г. | Воинский устав генерала А. Вейде закрепил законодательно институт аудиторов | Соблюдение установленного порядка судопроизводства и правильного применения законов в армии |
| 1717 г. | Ревизион-коллегия – Указ Петра I | Счет всех государственных приходов и расходов |
| 1802 г. | Министерство финансов – учреждено императором Александром I | Управление государственными средствами, проведение финансовой политики власти |
| 1811–1836 гг. | Главное управление ревизии государственных отчетов | Контроль за использованием государственных средств |
| 1855–1862 гг. | Реформирование ревизионной системы – проект В.А.Татаринова | Введение предварительного контроля. Введены: «Правила составления, исполнения и заключения финансовых смет министерств и главных управлений». Публикация росписи государственных доходов и расходов. |
| 1864 г. | Временная ревизионная комиссия | Документальная ревизия оборотов министерств и главных управлений. Введено единство кассы |
Окончание таблицы 1
| Периоди- зация | Основные исторические моменты, органы контроля и их образование | Цели, задачи и основные направления контрольных функций |
| 1918 г. | Народный комиссариат государственного контроля (с 1920 г. – Рабоче-крестьянская инспекция) | Организация учета, контроля и отчетности |
| 1991 г. | Временное положение об аудиторской деятельности | Регламентация создания и правового регулирования аудиторского движения |
| 1994 г. | Закон “Об аудиторской деятельности” | Регулирование правовых основ аудиторской деятельности, определение правил и порядка проведения аудиторских проверок |
| 1995 г. | Указ Президента Республики Беларусь “О некоторых мерах по усилению ведомственного контроля в Республике Беларусь и контроля за исполнением налогового законодательства” № 259 | Регламентация методологии, организации, отчетности ведомственного контроля, определение его функций, задач и нормативное обеспечение |
| 2009 г. | Указ Президента Республики Беларусь “О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь” № 510 | |
| 2010 г. | Указ Президента Республики Беларусь “О ведомственном контроле в Республике Беларусь” № 325 |
Одним из первых органов финансового контроля в России был Приказ счетных дел, укрепления государственного финансового хозяйства во время войны с Польшей. Приказ должен был проводить ревизии отчетности по расходованию государственных средств. В 1656–1667 гг. он был переименован в Приказ столовых и счетных дел, потому что в это время на него была возложена проверка отчетности по содержанию царского стола. Счетный приказ нередко по своей инициативе производил ревизию должностных лиц.
В 1699 г. Петром I была учреждена Ближняя канцелярия. В Ближней канцелярии сосредоточивались сведения не только о состоянии финансов, но и о количестве армии, ее содержании, количестве военных запасов и даже о состоянии городских укреплений.
В России деятельность первых аудиторов была связана не с проверкой состояния финансово-хозяйственной деятельности, а с военным делом. Первым русским памятником права, упоминавшим об аудиторах, был Устав генерала А. Вейде 1698 г., представленный Петру I после изучения по его повелению военного дела в ряде западноевропейских государств.