2) для случая, когда срок погашения векселя приходится на следующий год, сумма дисконта, приходящаяся на истекший отчетный год и списанная на расходы банка в конце года, должна быть, на наш взгляд, восстановлена на доходах банка следующей проводкой -
Д-т сч. 61402 - по лицевому счету "Дисконт по собственным векселям". К-т сч. 70107 - по символу 17316 "Другие доходы прошлых лет, выявленные в отчетном году" - 5 ед. -на сумму списанного ранее дисконта.
Проводки по списанию векселя на лицевой счет "Векселя, не предъявленные к платежу в срок", а затем, по истечении срока исковой давности, по списанию векселя с баланса, будут аналогичны изложенным выше.
В банке-инвесторе выполняются следующие проводки:
1) в случае если вексель не предъявлен по сроку к платежу или предъявлен, но в платеже отказано, он должен быть списан с балансового счета, где он учитывался как срочный вексель, на просрочку -
Д-т сч. 51409 К-т сч. 51404 - 80 ед. - по цене приобретения.
Согласно указаниям № 62-У по дебету счета 51409 проводятся суммы, подлежащие оплате по учтенным векселям, не погашенным в срок, а это значит, что сумма неполученного дисконтного (процентного) дохода также должна быть отражена по дебету этого счета:
Д-т сч. 51409 К-т сч. - по лицевому счету "Дисконт по просроченным векселям" - 20 ед. - на сумму дисконта.
Если вексель к протесту не предъявлен (при наличии оговорки векселедателя "оборот без издержек", "без протеста"), то вексель продолжает учитываться на том же балансовом счете, если по векселю совершен протест в установленном порядке, то вексель списывается с этого балансового счета:
Д-т сч. 51408 К-т сч. 51409 - 100 ед. ~ на сумму, подлежащую оплате по просроченному векселю (номинал).
На наш взгляд, сумма резерва, созданного под учтенный банком вексель, при списании векселя "на просрочку", также должна быть перенесена внутренней проводкой по счету 51410 "Резервы под возможные потери" - на отдельный лицевой счет по просроченным векселям.
В соответствии с требованиями инструкции № 62-а величина резерва, созданного под учтенный банком вексель, должна ежемесячно уточняться в зависимости от группы риска, к которой относится учтенный вексель, что отражается проводкой, например, для случая перехода просроченной задолженности по векселю из первой во вторую группу риска:
Д-т сч. 70209 - по символу 29101 К-т сч. 51410 - по лицевому счету просроченного векселя - 15, 2 ед. (80 ед. • 20% =16 ед.) Сумма корректировки: 16 ед. - 0, 8 ед.;
2) в случае, если по опротестованному векселю от основного должника или других лиц, обязанных по векселю, поступят средства в оплату векселя, возмещения издержек по протесту векселя, проценты (в размере 6 % годовых) со дня наступления срока платежа по день уплаты включительно, пеня (в размере 3% годовых) со дня наступления срока платежа по день оплаты включительно, это отразится в учете -
Д-т сч. 30102 - на общую сумму поступлений К-т сч. 51408 - по лицевому счету просроченного векселя - 100 ед. -- на вексельную сумму, К-т сч. 70107 - по символу 17303 "Другие полученные доходы от клиентов в возмещение кредитной организации телеграфных и других расходов" - на сумму понесенных затрат по протесту векселя, К-т сч. 70101 - по символу 11218 "Проценты, полученные за кредиты, не погашенные в срок" - на сумму полученных процентов по просроченному векселю, К-т сч. 70106 - по символу 16101 "По кредитным операциям" - на сумму полученной пени.
Одновременно сумма дисконтного дохода по векселю включается в состав доходов соответствующего отчетного периода :Д-т сч, 61302 - по лицевому счету "Дисконт по просроченным векселям" К-т сч. 70102 - по символу "Дисконтный доход по векселям кредитных организаций" - 20 ед.
Кроме того, на доходах банка должна восстанавливаться сумма резерва, созданного под этот вексель: в случае, если принято решение о списании с баланса просроченного векселя, это может быть сделано за счет созданного резерва. Списание с баланса безнадежной или нереальной для взыскания просроченной задолженности по векселю за счет созданного резерва является правомерным при соблюдении всех процедур, установленных законом для ее В учете это отражается следующим образом:
- для случая, когда созданного резерва достаточно для списания с баланса суммы основного долга (под суммой основного долга по векселям понимается вексельная сумма без учета суммы дисконта):
Д-т сч. 51410 К-т сч. 51408 80 ед. - на сумму основного долга, т.е. по цене приобретения векселя, и одновременно: Д-т сч. 91801 -- по лицевому счету "Задолженность по векселям" К-т сч. 99999 - 80 ед. - на сумму основного долга, списанного с баланса.
Списание с баланса начисленного, но неполученного дисконтного дохода по просроченному векселю будет выполняться проводками: Д-т сч. 61302 - по лицевому счету "Дисконт по просроченным векселям" К-т сч. 51408 - 20 ед., и одновременно: Д-т сч. 91703 по лицевому счету "Неполученный дисконтный доход по векселям" К-т сч. 99999 -20 ед.;
- для случая, когда созданного резерва недостаточно для списания суммы основного долга, например, для нашего примера, когда резерв создан в сумме 16 ед., две проводки, приведенные ранее, будут выполняться на эту сумму.
Разница между суммой задолженности, подлежащей списанию с баланса, и резервом относится на убытки банка: Д-т сч. 70209 - по символу 29418 "Расходы, связанные со списанием задолженности по кредитам, при отсутствии (недостаточности) средств резервов и резервного фонда (не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль)" К-т сч. 51408 - 64 ед. (80 ед. - 16 ед.), т.е. на сумму, не перекрытую резервами, и одновременно:
Д-т сч. 91803 - по лицевому счету "Задолженность по векселям" К-т сч. 99999 - 64 ед. - на сумму, не перекрытую созданным резервом.
На внебалансовых счетах 91703, 91801, 91803 указанные суммы будут числиться в течение пяти лет, по прошествии этого срока суммы будут списываться с внебалансовых счетов обратными проводками.
И наконец, если до истечения пятилетнего срока от должника или его правопреемников поступят средства в погашение задолженности, числящейся на внебалансовых счетах 91703, 91801, 91803, то эти счета закрываются, а на балансовых счетах это отразится следующим образом:
Д-т сч. 30102 К-т сч. 70107 - по символу 17315 - 100 ед. - на общую сумму задолженности, спинной ранее с баланса (при этом 80 ед. не будут увеличить налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, так как при списании с баланса они ее не уменьшали).
Рассмотрим более подробно вопросы бухгалтерского учета пассивных (эмиссионных) и активных (инвестиционных) операций банков с простыми процентными векселями.
В отличие от дисконтных (срочных) векселей, которые учитываются на балансовых счетах второго порядка по срокам, фактически оставшимся до их погашения (оплаты), процентные векселя могут учитываться как на счетах ,до востребования, так и на счетах по учету срочных векселей, в зависимости от вида сроков платежа. Банки могут выдавать простые процентные векселя со следующими роками платежа[5]:
1) "по предъявлении" - вексель может быть предъявлен < оплате в любой день, начиная с даты составления векселя;
2) "по предъявлении, но не ранее" - вексель может не оплачиваться ранее срока, указанного на нем (например, если в векселе указан срок платежа - "по предъявлении, но не ранее 15.07.03 г.", то банк-эмитент вправе не принимать его к оплате по 14.07.03 г. включительно);
3) "во столько-то времени от предъявления" - вексель может быть предъявлен к оплате в любой день, начиная с даты составления векселя и подлежит оплате в течение определенного количества дней от предъявления (как правило, двух-трех дней).
В первом случае и банком-эмитентом, и банком-инвестором вексель будет учитываться на счетах до востребования. В банке-инвесторе при предъявлении векселя к платежу он будет переноситься внутренней проводкой по счету до востребования с лицевого счета "Учтенные банком векселя" на лицевой счет "Учтенные банком векселя, отосланные на инкассо", с которого будет списываться при получении инкассированной вексельной суммы.
Во втором случае и банком-эмитентом, и банком-инвестором вексель будет учитываться до наступления указанного срока в соответствии с порядком, установленным для срочных векселей, а при наступлении указанного срока он переносится на счета до востребования, где учитывается далее как вексель "по предъявлении" (см. п.1).
В третьем случае и банком-эмитентом, и банком-инвестором вексель будет учитываться на счетах до востребования, а после предъявления - в соответствии с порядком, установленным для срочных векселей, т.е. переноситься со счетов до востребования на счета по учету векселей со сроком погашения до 30 дней.
Рассмотрим порядок отражения в учете активных и пассивных операций банков с простым процентным векселем на конкретном примере.
Пусть простой процентный вексель на сумму 100 ед. со сроком платежа "по предъявлении, но не ранее 181 дня от даты составления векселя", размещен за 100 ед. За период со дня составления до даты, ранее которой он не должен быть предъявлен к оплате, на вексельную сумму начисляется доход по ставке 60 % годовых, а с наступления этой даты по день оплаты - по ставке 3 % годовых, которые выплачиваются при оплате векселя.
В банке-эмитенте выполняются следующие проводки:
Д-т сч. 30102 К-т сч. 52305 - 100 ед. - на вексельную сумму.
Бланк выписанного векселя списывается с внебалансового счета в условной оценке 1 руб. за один бланк:
Д-т сч. 99999 К-т сч. 90701 - 1 руб.
В банке-инвесторе выполняются следующие проводки:
Д-т сч. 51405 К-т сч. 30102 - 100 ед. - на вексельную сумму.