Настоящая статья посвящена практическим вопросам оформления и отражения в бухгалтерском учете банка операций по начислению и взиманию комиссионных вознаграждений.
Помимо прочих методологических принципов учета получаемых банком комиссионных вознаграждений, Учетной политикой либо ее внутренним документом необходимо определить бухгалтерский учет получаемого банком комиссионного вознаграждения. При этом учитываются особенности деятельности кредитной организации, ее налоговая политика (в частности по НДС), утвержденные принципы признания доходов и доходов будущих периодов и правила документооборота.
Основным нормативным документом, регулирующим порядок бухгалтерского учета комиссионных вознаграждений, получаемых банками, является Положение Банка России «О Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" от 26.03.2007 № 302-П (далее – Положение 302-П ).
Бухгалтерский учет в банке комиссионного вознаграждения осуществляется по счетам:
| Номер и аналитика счета | Характеристика счета |
| 47422 (П) по каждому клиенту и/или виду комиссионного дохода | Обязательства по прочим операциям |
| 47423 (А) по каждому клиенту и/или виду комиссионного дохода | Требования по прочим операциям |
| 47425 (П) по каждому клиенту и/или виду комиссионного дохода (отразить в учетной политике) | Резервы на возможные потери |
| 60309 (П) В аналитике: «НДС оплаченный клиентом» и «НДС не оплаченный клиентом» | НДС полученный |
| 61304 (П) В разрезе договоров | Доходы будущих периодов по другим операциям |
| 70601 (П) В разрезе символов ОПУ | Доходы банка |
| 70606 (А) по символу 25302 | Расходы банка (резервы на возможные потери) |
| 90902 (А) По клиентам | Расчетные документы, не оплаченные в срок |
Учет в банке. Схема бухгалтерских проводок по отражению комиссионных вознаграждений банка:
| Отражение в бухгалтерском учете банка фактически уплаченного клиентом комиссионного вознаграждения, не облагаемого НДС, в дату признания дохода* | |
| ДТ расчетный счет клиента или 20202 (если физическое лицо производит оплату наличными) | Оплачено клиентом комиссионное вознаграждение |
| КТ 70601 | |
| Отражение в бухгалтерском учете банка комиссионного вознаграждения в случае его оплаты клиентом не на ежемесячной основе, либо сроки оплаты не совпадают с окончанием месяца | |
| ДТ 47423 | Сумма комиссионного вознаграждения, относящаяся к текущему месяцу (последний день месяца или иная дата признания*) |
| КТ 70601 | |
| Дата, определенная договором (или иным документом), как дата оплаты комиссии клиентом | |
| ДТ 90902 | Постановка суммы комиссионного вознаграждения, не оплаченного клиентом в установленный договором срок, в картотеку 2 |
| КТ 99999 | |
| ДТ 70606 (символ 25302) | Создание резерва на основании оформленного профессионального суждения, в соответствии с Положением 283-П**, на сумму комиссионного вознаграждения, не оплаченного клиентом в установленный договором срок |
| КТ 47425 | |
| Дата фактической оплаты комиссионного вознаграждения клиентом | |
| ДТ расчетный счет клиента или 20202 (если физическое лицо производит оплату наличными) | Комиссионное вознаграждение банка, фактически оплаченное клиентом |
| КТ 47423 | |
| ДТ 99999 | Списание суммы комиссионного вознаграждения из картотеки 2, если ранее она была туда помещена в связи с неоплатой в срок |
| КТ 90902 | |
| ДТ 47425 | Восстановление резерва, если ранее он был создан на основании профессионального суждения |
| КТ 70601 | |
*Здесь и далее «дата признания» - дата, в которую, в соответствии с принципами Учетной политики и договором, банк признает комиссию в бухгалтерском учете.
**Положение Банка России «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери" от 20.03.2006 № 283-П.(скачать)
В соответствии с принципами, установленными Положением 302-П, в доходах (в том числе, и будущих периодов) банка признается комиссионное вознаграждение, размер которого точно определен. В связи с этим, при получении суммы комиссии, оплаченной клиентом в счет будущих периодов, она относится на счет 61304 только если точно и достоверно известно, что ее размер в дальнейшем не изменится (например, в связи с досрочным погашением кредита, в связи с не вступлением в силу банковской гарантии, в связи с тем, что услуга может быть оказана банком в ином размере и т.д.). В иных случаях, т.е. когда сумма полученного вперед комиссионного вознаграждения еще может измениться по тем или иным причинам, такое комиссионное вознаграждение должно быть отражено на счете 47422 (или 60322, в зависимости от характера операции) (кредиторская задолженность).
На практике правомерность отражения банком полученных комиссий на счете 613 можно подтвердить, например, документом (присьмом) от клиента о его намерениях (например, что кредит не будет погашен досрочно, что кредитная линия не будет использована и т.п.). Возможность применения такого документа банку лучше прописать во внутренних документах.
| Дата фактической оплаты комиссионного вознаграждения клиентом в счет будущих периодов | |
| ДТ расчетный счет клиента или 20202 (если физическое лицо производит оплату наличными) | Оплата клиентом суммы комиссионного вознаграждения вперед в счет будущих периодов, в полной сумме оплаты, если она еще не может быть отнесена на доходы будущих периодов (например, банковская гарантия не вступила в силу или период оказания какой либо услуги банка еще не начался и т.д.) |
| КТ 47422 | |
| ДТ 47422 | Отнесение на доходы суммы комиссии, относящейся к текущему периоду (последний день месяца или иная дата признания) |
| КТ 70601 | |
| ДТ 47422 | Отнесение на доходы будущих периодов определенной суммы комиссии, относящейся к будущим периодам |
| КТ 61304 | |
| ДТ расчетный счет клиента или 20202 (если физическое лицо производит оплату наличными) | Оплата клиентом суммы комиссионного вознаграждения в счет будущих периодов |
| КТ 61304 | |
| ДТ 61304 | Отнесение на доходы суммы, относящейся к текущему периоду (в последний день месяца или иную дату признания) |
| КТ 70601 | |
Учетной политикой отдельно необходимо определить порядок бухгалтерского учета комиссионного вознаграждения, облагаемого НДС. Следует учесть, что если банком утверждено в Учетной политике для целей налогового учета НДС применение положений п.5 ст.170 Налогового Кодекса РФ, то НДС перечисляется в бюджет только по факту оплаты комиссии клиентом.
Справочно:
« Статья 170. Порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)
...
5. Банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет...»