Информация о движении денежных средств компании полезна для пользователей бухгалтерской отчетности, так как помогает им оценивать потребности компании в денежных средствах и способность создавать денежные средства (и эквиваленты денежных средств). Пользователям также необходимы сведения о времени и определенности создания денежных потоков.
Цель МСФО (IAS) 7 состоит в установлении требований по представлению информации об изменениях суммы денежных средств (и их эквивалентов) компании в отчете о движении денежных средств. В соответствии с указанным стандартом движение денежных средств в течение отчетного периода классифицируется по следующим направлениям деятельности:
- операционная;
- инвестиционная;
- финансовая.
2.1. Сфера применения
Компания должна составлять отчет о движении денежных средств в соответствии с положениями МСФО (IAS) 7 и представлять такой отчет как неотъемлемый компонент своей финансовой отчетности за каждый отчетный период, за который составляется финансовая отчетность.
Пользователей финансовой отчетности интересует, как компания создает и использует денежные средства (и их эквиваленты). В хозяйственной деятельности денежные средства необходимы для выполнения операций, осуществления платежей по обязательствам, а также для выплаты доходов инвесторам. МСФО (IAS) 7 требует представления отчета о движении денежных средств всеми компаниями.
Согласно ПБУ 4/99 в бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты данные о движении денежных средств в отчетном периоде, характеризующие наличие, поступление и расходование денежных средств в организации.
Отчет о движении денежных средств должен характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
2.2. Основные определения
ВМСФО (IAS) 7 "Отчеты о движении денежных средств" рассматриваются следующие понятия:
- денежные средства– наличные средства и депозиты, которые могут быть получены компанией по требованию.
- эквиваленты денежных средств– краткосрочные, высоколиквидные инвестиции, которые легко могут быть конвертированы в заранее известное количество денежных средств и риск изменения стоимости которых невысок.
- потоки (движение) денежных средств– притоки (поступления) и оттоки (выплаты) денежных средств и их эквивалентов.
- операционная деятельность– основной вид деятельности, создающий выручку компании, а также прочая деятельность за исключением инвестиционной или финансовой деятельности.
- инвестиционная деятельность–приобретение и выбытие внеоборотных (долгосрочных) активов (и прочих инвестиций, не включенных в категорию эквивалентов денежных средств).
- финансовая деятельность– это деятельность, в результате которой изменяется величина (и структура) собственного капитала компании, ее кредитов и займов.
- денежные средства и эквиваленты денежных средств, эквиваленты денежных средств в большей степени предназначены для погашения краткосрочных обязательств, нежели для инвестирования.
Инвестиции могут классифицироваться как эквиваленты денежных средств только в том случае, если они легко конвертируемы в заранее известное количество денежных средств и характеризуются невысоким риском изменения стоимости.
Обычно инвестиции относятся к эквивалентам денежных средств только в том случае, если срок их погашения не превышает трех месяцев с момента их приобретения.
Инвестиции в капитал других компаний не относятся к категории эквивалентов денежных средств, если только они не являются таковыми по своей сущности, например в случае приобретения привилегированных акций с коротким сроком погашения (и с установленной датой выкупа).
Инвестиции с первоначальным сроком погашения, не превышающим три месяца, не должны рассматриваться, как эквиваленты денежных средств, если есть сомнение в том, что компания, взявшая на себя обязательство, полностью погасит ценные бумаги при наступлении платежа.
Банковские кредиты обычно относятся к финансовой деятельности. Однако в некоторых странах банковские овердрафты (подлежащие выплате по требованию) составляют неотъемлемый компонент управления денежными потоками компании.
При таких обстоятельствах банковские овердрафты включаются в категорию денежных средств и их эквивалентов. Сальдо банковского счета часто колеблется, переходя от дебетового значения к кредитовому.
Отчет о движении денежных средств не раскрывает движение между статьями, классифицируемыми как денежные средства (или их эквиваленты), так как указанные потоки в большей степени связаны с управлением денежными средствами, нежели с операционной, инвестиционной и финансовой деятельностью. Управление денежными средствами включает инвестирование свободных денежных средств в эквиваленты денежных средств.
В российских положениях есть следующие отличия:
- инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная, в частности, с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т.п.). Следовательно, РСБУ в целях составления Отчета о движении денежных средств квалифицируют деятельность по приобретению и последующей продаже ценных бумаг как инвестиционную без указания на обязательный долгосрочный характер обращения таких бумаг.
- согласно п. 15 Указаний о составлении отчетности финансовой деятельностью в целях формирования показателей Отчета о движении денежных средств признается деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав ее собственного капитала, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления займов другим организациям, погашение заемных средств и т.п.). Исключения для каких-либо разновидностей оформления заемных средств Указаниями не предусмотрены.
2.3 Признание элементов отчетности
Сравнительная характеристика элементов отчета представлена в таблице 2.
Таблица 2
| Наименование | ПБУ | МСФО 7 | Комментарий |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Представление движения денежных средств по инвестиционной деятельности | В соответствии с п.15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России № 67н, к информации по инвестиционной деятельности относится деятельность организации, | Инвестиционная деятельность - приобретение и продажа долгосрочных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам (п.6 МСФО 7).МСФО 7 не включает в состав инвестиционной деятельности инвестиции, представляющие денежные эквиваленты. | Финансовые инвестиции краткосрочного характера в МСФО, в отличие от РПБУ, могут включаться в состав операционной (текущей) деятельности. |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| связанная с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т.п.). | В соответствии с п.7 МСФО 7 инвестиция, чтобы квалифицироваться в качестве эквивалента денежных средств, должна быть легко обратимой в определенную сумму денежных средств, и подвергаться незначительному риску изменения стоимости (п.15 МСФО 7). | ||
| Представление движения денежных средств по финансовой деятельности | В соответствии с п.15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России № 67н, к информации по финансовой деятельности относится деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.). | Банковские займы обычно рассматриваются как финансовая деятельность. Однако, банковские овердрафты, возмещаемые по требованию, составляют неотъемлемую часть управления денежными средствами компании и представляют операционную деятельность (п.8 МСФО 7). | Банковские овердрафты в МСФО могут представляться в составе операционной деятельности. В соответствии с РПБУ, являясь банковскими займами, овердрафты формально подлежат включению в состав денежного потока по финансовой деятельности. |
| Представление денежных потоков по операционной деятельности | Предусмотрена возможность представления движения денежных средств по текущей деятельности с использованием прямого метода (в соответствии с формой №4 в приложении к приказу Минфина России № 67н). | Компания должна представлять потоки денежных средств от операционной деятельности, используя либо прямой метод, либо косвенный метод (п.18 МСФО 7). | В отличие от РПБУ, МСФО предоставляет возможность компаниям выбрать метод представления денежных потоков (прямой или косвенный). В то же время, в п. 19 МСФО 7 приоритет отдается прямому методу представления денежных потоков. |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Возможность использования нетто-метода | Возможность использования нетто-метода не предусмотрена. | В соответствии с п.22 МСФО 7 потоки денежных средств, возникающие в результате операционной, инвестиционной или финансовой деятельности могут представляться в отчете о движении денежных средств в нетто-оценке:(a) денежные поступления и платежи от имени клиентов, когда потоки денежных средств отражают скорее деятельность клиента, а не деятельность компании; и(b) денежные поступления и платежи по статьям, отличающимся быстрым оборотом, большими суммами, и короткими сроками погашения. | В РПБУ не допускается зачет статей отчета о движении денежных средств. |
| Раскрытие информации о выплате дивидендов | Выплаченные дивиденды классифицируются в составе текущей деятельности ( форма № 4 в приложении к приказу Минфина России № 67н). | В соответствии с п.34 МСФО 7, выплаченные дивиденды могут классифицироваться как финансовые потоки денежных средств, так как они являются затратами на привлечение финансовых ресурсов. В тоже время, для того, чтобы помочь пользователям в определении способности компании выплачивать дивиденды из операционных потоков денежных средств, выплачиваемые дивиденды могут классифицироваться как компонент денежных потоков от операционной деятельности. | МСФО более гибко, чем РПБУ, подходит к вопросу классификации выплаченных дивидендов в отчете о движении денежных средств. |
| Раскрытие информации о платежах по налогу на прибыль | Раскрытие платежей по налогам и сборам предусмотрено в составе текущей деятельности (форма № 4 в приложении к приказу Минфина России № 67н). | Денежные потоки, возникающие в связи с налогом на прибыль, должны раскрываться отдельно и классифицироваться как денежные потоки от операционной деятельности, если только они не могут быть конкретно увязаны с финансовой или инвестиционной деятельностью (п.35, 36 МСФО 7). | МСФО более гибко, чем РПБУ, подходит к вопросу классификации величины платежей по налогу на прибыль в отчете о движении денежных средств. |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Раскрытие средств, недоступных для использования | В РПБУ не предусмотрено раскрытие денежных средств и эквивалентов, недоступных для использования. | В соответствии с п.48 МСФО 7 компания должна раскрывать, вместе с комментариями руководства, сумму значительных остатков денежных средств и эквивалентов денежных средств, имеющихся у нее, но недоступных для использования. | Рекомендуется представление в составе пояснений к отчету о движении денежных средств или в пояснениях к нему величины денежных средств, недоступных для использования. |
| Раскрытие информации о движении денежных средств по сегментам | В РПБУ не предусмотрено раскрытие движения денежных средств по отчетным сегментам. | В соответствии с подп. (d) п.50 МСФО 7 в отчете о движении денежных средств поощряется раскрытие дополнительной информации о сумме денежных потоков, возникающих от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности каждой отраженной в отчетах отрасли или географического сегмента (п.62 МСФО 14). |
2.4. Методы оценки