В соответствии с п.17 ПБУ 5-98 средняя себестоимость материалов определяется как частное отделения общей себестоимости материалов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества материалов, оставшихся на начало месяца и поступивших в течение месяца. Порядок оценки производственных запасов по средней себестоимости представлен в приложении 1.
Проверка правильности отнесения затрат на производство и реализацию продукции является одним из важных вопросов аудита, так как себестоимость продукции влияет на формирование прибыли фондов и резервов и соответственно налогообложения.
Осуществляя аудиторскую проверку по направлению «Аудит учета затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)» аудиторы руководствовались следующими нормативными актами:
1. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации;
2. План счетов бухгалтерского учета;
3. Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли;
4. Отраслевые инструкции по вопросам калькулирования себестоимости для организаций связи, утвержденные Минсвязи Российской Федерации 31.08.95 г. №4722;
5. Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу, на подготовку и переподготовку кадров;
6 О предельных нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок;
7 О нормах возмещения командировочных расходах в пределах России (Приказ Минфина от 13.08.99 г. №57 н ).
Аудиторская проверка Охинского филиала ОАО «Сахалинсвязь» по учету затрат включаемых в себестоимость услуг проводилась по следующим направлениям:
Результаты аудиторской проверки нашли свое отражение в аудиторском заключении и аудиторской справке (аналитическая часть).
При проведении аудиторской проверке в 1999 г. Охинского филиала ОАО «Сахалинсвязь» по направлению «Аудит расходов по материальным затратам» аудиторы проверили правильность оприходования ТМЦ.
Основными документами для оприходования материальных ценностей являются сопроводительные документы поставщиков, приложенные к отчетам материально-ответственных лиц (товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, спецификации, приемные квитанции и другие в зависимости от вида груза, его упаковки и способа доставки). Внутренними документами, которыми оформляются поступившие ценности, являются приемные акты и приходные накладные. Аудиторы тщательно сверили внутренние документы с сопроводительными. Одновременно с проверкой полноты оприходования материальных ценностей изучается и правильность их оценки. Проверяются первичные документы, на основании которых отражены в бухгалтерском учете покупная стоимость материальных ценностей и расходы по их приобретению. Замечаний по полноте приходования ТМЦ выявлено не было. Полученные ТМЦ отражаются проводкой: Д 10 К 60.
Далее аудиторы проверили аудит использования материальных ресурсов и правильность их списания в производство. Основными источниками соответствующей проверки являются накопительные ведомости по расходу материалов, журнал-ордер по кредиту счета 10 «Материалы», сальдовые и оборотные ведомости о движении материалов, первичные документы по их использованию. В процессе проверки аудиторы сверили соответствие остатков материалов на конец отчетного периода, отраженных по журналу-ордеру и остатками по счету 10 «Материалы» в Главной книге. Замечаний в данном этапе проверки у аудиторов не было.
2.4 Учет и аудит расходов по оплате труда
Затраты на оплату труда представляют собой один из элементов себестоимости. Основными задачами учета труда и его оплаты являются:
Состав фонда заработной платы и выплат социального характера определен Инструкцией №89 от 10.07.95 г., которая введена с 1.01.96 г.
Основными формами заработной платы являются: повременная, дельная и аккордная. Охинский филиал ОАО «Сахалинсвязь» применяет повременную оплату труда. Для начисления и выплаты заработной платы используют следующие унифицированные формы первичных учетных документов, утвержденных Постановлением Госкомстата СССР от 28.12.89 г. №241:
Операции по начислению и распределению оплаты труда, включаемых в издержки производства и обращения, оформляют записью:
Д 20, 23, 26 К 70.
Затраты на оплату труда отражают в себестоимости работ также, как и материальные затраты по направлениям затрат и местам их возникновения. Заработную плату делят на дополнительную и основную. К основной заработной плате относят:
К дополнительной заработной плате относят заработную плату и выплаты за неотработанное время, подлежащее оплате по де1ствующему законодательству о труде.
В дополнительную заработную плату включают оплату труда очередных и дополнительных отпусков, а также оплату по итогам работы за квартал, полугодие, 9 месяцев, год. Оплата труда руководителей, специалистов общества осуществляется на основании штатного расписания, утвержденного руководителем. Заработная плата рабочих (занятых как эксплуатационно-техническим обслуживанием средств связи, так и предоставлением услуг связи потребителям) устанавливается в зависимости от сложности труда, квалификации работника в соответствии с тарифной системой, которая включает единый тарифно-квалификационный справочник работ и профессии рабочих (ЕТКС). ЕТКС предназначен для распределения работ по разрядам в зависимости от сложности их выполнения, а также для присвоения рабочим разряда квалификации. Основным регистром, используемым для оформления расчетов с рабочими и служащими, является расчетная ведомость. Это регистр аналитического учета, так как составляется в разрезе каждого табельного номера и по видам оплат и удержаний. Расчетная ведомость имеет следующие показатели: начислено по видам оплат – оборот по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; удержано и зачтено по видам платежей и зачетов – оборот по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; к выдаче на руки или осталось за предприятием на конец месяца – сальдо по сету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Охинский филиал использует в разработочной таблице по форме №5 «Сводка начисленной заработной платы по ее составу и категориям работников и сводка по расчетам с рабочими и служащими». Составляется она ежемесячно на основе расчетных ведомостей.
В ходе аудиторской проверки Охинского филиала, проводимой в 1999 г., по расчетам по оплате труда замечаний нет, но порядок проведения аудиторской проверки был следующий.
Аудитор проверил правильность начисления заработной платы, проверил соответствие показателей аналитического учета по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с записями в Главной книге и бухгалтерскому балансу.
Особое внимание было уделено правильности начислений по среднему заработку при начислении отпусков, по временной нетрудоспособности. Была проведена сверка сопоставимости граф «К выдаче на руки» в расчетных ведомостях с аналогичными показателями в платежных ведомостях, приложенных к кассовым документам. Затем проверялась достоверность первичных документов, правильность их заполнения, их соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы. При этом особое внимание уделялось проверке первичных документов по учету труда и его оплаты, устанавливают наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, исправлений.
Тщательно проверяется учет депонированной заработной платы на счет 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» путем сопоставления показателей этого счета с ведомостью по учету депонированной заработной платы.
Важным элементом аудиторской проверки была проверка правильности включения начисленной по всем основаниям заработной платы в себестоимость выполненных работ и оказанных услуг.
Аудитор руководствовался Инструкцией «О составе фонда заработной платы и выплат социального характера» (Госкомстат Российской Федерации от 10.07.95 г. №89) и Положением «О составе затрат по производству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (Постановление Правительства Российской Федерации от 5.08.92 г. №552 с изменениями и дополнениями от 20.11.95 г. №1133, от 21.07.96 г. №229) и другими нормативными документами по данному вопросу.