Ю.Л. Терновка, редактор-эксперт
В ходе деятельности предприятия нередко происходит хищение товаров. Особенно часто эта неприятность случается в торговых организациях. Вот и приходится «ломать голову» бухгалтерам над вытекающими многочисленными вопросами. Например, как правильно отразить «последствия краж» в бухгалтерском учете? Нужно ли восстанавливать НДС? О том как решать эти и другие вопросы и пойдет речь.
На торговых предприятиях, особенно в которых товар находится в свободном доступе, факт краж неизбежный. Как правило потери от хищения товаров в магазинах самообслуживания составляют в среднем по отрасли 1, 5 % от товарооборота (эти данные приведены в пояснительной записке к проекту Федерального закона № 488640-5 «О внесении изменения в ст. 265 ч. II НК РФ», далее — проект ФЗ № 488640-5).
Торговые сети не раз пытались добиться того, чтобы «потери» от краж представлялось возможным включать в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Так, в январе 2011 г. депутатом Госдумы РФ Ильдаром Гималетдиновым был составлен проект ФЗ № 488640-5. Которым предлагалось относить потери от краж по независящим от налогоплательщика причинам в расходы. Предлагаемой нормой ответственность за обоснованность списания убытков от хищений в расходы возлагается на руководителя организации. В указанном документе отмечено, что установить факт хищения зачастую не представляется возможным и сложившаяся арбитражная практика не позволяет применять норму подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ, предусматривающую списание убытков от хищений. Ко всему прочему депутат ссылается на сложившуюся практику развитых стран, таких как Германия, Великобритания, США, в которых возможно учитывать товарные потери в составе расходов. В проекте закона отмечено, что указанный порядок должен предусматривать возможность списания убытков при условии соблюдения организацией превентивных мер по недопущению хищений (видеонаблюдение, контроль внутренней службы безопасности, весовой и поштучный контроль перемещаемого товара и др.), а также способы доказывания фактов хищений (видеозапись, объяснения должностных лиц, акты замера веса и пересчета и др.).
Однако данный законопроект не нашел своей поддержки у блюстителей закона и в отношении него был получен отказ. Так, в официальном отзыве на проект ФЗ № 488640-5 говорится, что хищение товаров является противоправным действием и влечет ответственность в рамках УК РФ или КоАП РФ в зависимости от стоимости похищенного имущества, и, соответственно, факт такого хищения должен быть подтвержден уполномоченными органами. При этом стоит учитывать, что розничная торговля с открытым доступом покупателей может осуществляться в отношении разных категорий товаров (продукты питания, мебель, одежда) и относить в убытки потери в неограниченном размере для всех групп товаров представляется необоснованным. Кроме того, отнесение в расход даже 1 % от выручки торговых организаций приведет к снижению дохода бюджета РФ. Так, по подсчетам чиновников, при розничном товарообороте в размере 19 трлн. рублей (прогнозные данные на 2011 год) потери доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации составят 38 млрд. рублей. Что не допустимо.
Произошло хищение
В случае, если в торговом магазине произошло хищение. Первое и самое необходимое — это нужно обратиться в полицию. Поскольку для того, чтобы отразить данные потери в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль, такие расходы должны быть документально подтверждены. Согласно подпункта 5 пункта 2 статьи 265 Налогового Кодекса в целях главы 25 к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случая факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти. Уголовным Кодексом РФ установлено, что предварительное следствие по уголовному делу приостанавливается, в случае, если лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено (ст. 208 УК РФ). При этом следователь выносит соответствующее постановление, копию которого направляет прокурору. А статьей 24 Уголовно-процессуального Кодекса поясняется, что уголовное дело подлежит прекращению в следующих случаях:
отсутствие события преступления;
отсутствие в деянии состава преступления;
истечение сроков давности уголовного преследования;
смерть подозреваемого или обвиняемого, за исключением случаев, когда производство по уголовному делу необходимо для реабилитации умершего;
отсутствие заявления потерпевшего, если уголовное дело может быть возбуждено не иначе как по его заявлению, за исключением случаев, предусмотренных частью 4 статьи 20 УПК РФ;
отсутствие заключения суда о наличии признаков преступления в действиях одного из лиц, указанных в пунктах 2 и 2.1 ст. 448 УПК РФ, либо отсутствие согласия соответственно Совета Федерации, Государственной Думы, Конституционного Суда Российской Федерации, квалификационной коллегии судей на возбуждение уголовного дела или привлечение в качестве обвиняемого одного из лиц, указанных в пунктах 1, 3-5 статьи 448 УПК РФ.
Таким образом налогоплательщик вправе признать во внереализационных расходах (при применении метода начисления) стоимость краденого товара на дату вынесения постановления о приостановлении уголовного дела. И при наличии копии указанного постановления. Аналогичного мнения придерживаются чиновники Минфина РФ в письме от 27 августа 2010 г. № 03-03-06/4/81.
Важно знать
Для надлежащего доказательства образования недостачи в результате хищений или в связи с иными обстоятельствами для отнесения убытков к внереализационным расходам в обязательном порядке должно присутствовать постановление органов внутренних дел.
Однако установить виновных лиц не всегда представляется возможным, поскольку в магазинах самообслуживания факт кражи обнаруживается уже во время проведения инвентаризации, а не в момент совершения хищения. Таким образом получить документальное подтверждение порой очень проблематично, поскольку полиция стремится не заводить дел, которые раскрыть не представляется возможным. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Московского округа от 21 января 2008 г. № КА-А40/13938-07-2. В указанном деле налоговая инспекция исключила из состава расходов, уменьшающих доходы, суммы недостач товаров, выявленных при инвентаризации. Судебные инстанции признали позицию налоговиков правомерной и в вынесенном решении указали, что расходы обществом документально не подтверждены, поскольку помимо бухгалтерских справок, актов инвентаризации должны в обязательном порядке присутствовать постановления органов внутренних дел о приостановлении предварительного следствия в связи с не установлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого по факту кражи товаров.
Таким образом для надлежащего доказательства образования недостачи в результате хищений или в связи с иными обстоятельствами для отнесения убытков к внереализационным расходам в обязательном порядке должно присутствовать постановление органов внутренних дел.
Проводим инвентаризацию
В случае обнаружения факта хищения товаров организация должна обязательно провести инвентаризацию. Данная норма закреплена в пункте 2 статьи 12 ФЗ от 21ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункте 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, пункте 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. Инвентаризацию необходимо оформить сличительной ведомостью унифицированной формы № ИНВ-18 (утв. постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. № 88).
В общем случае стоимость похищенного имущества списывается с того счета на котором оно числится в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В случае, если виновное лицо не обнаружено, бухгалтеру при получении от следователя постановления о прекращении следствия необходимо с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» списать в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Прочие расходы».
К примеру, при выбытии объектов основных средств первоначальная стоимость переносится в дебет счет 01 «Основные средства» в субсчет 01-2 «Выбытие основных средств». Сумма амортизации со счета 02 «Амортизация» списывается в кредит счета 01 субсчет 01-2 «Выбытие основных средств» (п. 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).
Остаточная стоимость основного средства списывается со счета 01 субсчет 01-2 «Выбытие основных средств» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», выбытие оформляется актом формы № ИНВ-26 (утв. постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 г. № 88).
В том случае, когда виновное лицо установлено, со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» списывается в дебет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Погашение задолженности отражается по дебету счета 50 «Касса» и кредиту счета 73 субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Если же товар был похищен сотрудником организации, то можно произвести удержание из заработной платы счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Налоговый учет
Согласно положениям Налогового Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Напомним, что к внереализационным расходам относят убытки от хищений на предприятиях торговли, в случае, если виновные лица не обнаружены. Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден (пп. 5 пю 2 ст. 265 НК РФ). Данная точка зрения выражена в письмах Министерства Финансов РФ от 8 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/695, от 20 июня 2011 г. № 03-03-06/1/365, от 27 августа 2010 г. № 03-03-06/4/81.