Пример 2.
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11 мая 2005 года №Ф08-2059/2005-831А.
В споре ИФНС №3 по г. Краснодару и ООО "Торговый Дом "Сириус-Хуаюйцю" Федеральный арбитражный суд встал на сторону налогоплательщика, так как действующим законодательством не предусмотрено налогообложение доходов организаций, полученных по беспроцентным займам.
Обратите внимание!
Рассматривая вопросы отражения в учете предоставленных займов, мы отмечали, беспроцентные займы нельзя учитывать в качестве финансовых вложений, так как по своей сути такой заем не приносит дохода организации. Однако если беспроцентный заем заключен в условных денежных единицах или иностранной валюте, его следует отнести к финансовым вложениям, так как в этом случае организация может получить определенный в виде суммовых или курсовых разниц.
Пример 3.
1 февраля текущего года ООО "Радуга" предоставило ЗАО "Катюша" беспроцентный заем сроком на два месяца в сумме эквивалентной 1000 евро. Договором установлено, что расчеты между сторонами производятся в рублях по курсу ЦБ РФ на дату платежа.
ООО "Радуга" в целях исчисления прибыли применяет метод начисления, отчетными периодами по налогу на прибыль являются квартал, полугодие, 9 месяцев.
Курс евро (цифры условные) составил:
На дату получения заемных средств - 33,50 рубля за евро.
На дату возврата заемных средств - 33,70 рубля за евро.
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операций | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1 февраля | |||
| 58 "Финансовые вложения" субсчет "Предоставленные займы" | 51 "Расчетный счет" | 33 500 | Отражено предоставление займа (1000 евро х 33,50 рубля) |
| 1 апреля | |||
| 51 "Расчетный счет" | 58 "Финансовые вложения" субсчет "Предоставленные займы" | 33 700 | Получен возврат денежных средств от заемщика (1000 евро х 33,50 рубля) |
| 58 "Финансовые вложения" субсчет "Предоставленные займы" | 91 субсчет "Прочие доходы" | 200 | Отражена положительная суммовая разница по возвращенному займу (1 000 евро. Х (33 700 рублей - 33,50 рубля) |
Принятие к вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам при неденежных формах расчетов.
Право принятия к вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам, при не денежных формах расчетов с использованием векселей третьих лиц установлено в пункте 2 статьи 172 НК РФ:
"При использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты".
Из смысла статей 171 и 172 НК РФ под уплаченными суммами налога понимается реально понесенные налогоплательщиком затраты на оплату начисленных поставщикам сумм налога.
Правомерно ли предъявление к возмещению НДС по товарно-материальным ценностям, оплаченным векселями третьих лиц, полученными по договорам займа?
Рассмотрим пример из судебной практики.
Пример 4.
Данное дело рассматривалось Федеральным арбитражным судом Уральского округа.
ООО "Агентство "Авиатрейд" было привлечено решением налоговой инспекции по ЦАО города Челябинска к налоговой ответственности за неполную уплату НДС. Налоговый орган посчитал незаконным принятие к вычету сумм налога, уплаченных поставщикам путем передачи в счет оплаты приобретенных товаров векселей третьих лиц, ранее полученных им по договору займа, который к моменту передачи векселей поставщикам и принятия сумм налога к вычету обществом возвращен, не был, т.е. переданные векселя со стороны общества не были обеспечены встречным платежом в пользу займодавца.
ФАС Уральского округа постановил: поскольку ООО "Агентство "Авиатрейд" не осуществило реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм НДС, у организации-налогоплательщика отсутствовали основания для принятия этих сумм к вычету (Постановлением ФАС Уральского округа от 11 ноября 2002 года №Ф09-2365/02-АК).
Налоговая инспекция правомерно предъявила к возмещению НДС по товарно-материальным ценностям, оплаченным векселями третьих лиц, полученными по договорам займа.
Затем ООО "Агентство "Авиатрейд" обратилось с жалобой в Конституционный Суд Российской Федерации.
Заявитель жалобы полагает, что оспариваемые нормы - в силу своей неопределенности и по смыслу, придаваемому им сложившейся правоприменительной практикой, - препятствуют принятию к вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам при не денежных формах расчетов с использованием векселей третьих лиц, что приводит к неравному налогообложению лиц, находящихся в равном экономическом положении, нарушает конституционный принцип равенства всех перед законом и судом.
Но Конституционный Суд Российской Федерации отказал ООО "Агентство "Авиатрейд" в принятии к рассмотрению жалобы о признании не соответствующим Конституции Российской Федерации абзаца первого пункта 2 статьи 172 НК РФ (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №168-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Чуфарова Андрея Сергеевича на нарушение его конституционных прав положениями абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и абзаца первого пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации").
Прокомментируем Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №168-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Чуфарова Андрея Сергеевича на нарушение его конституционных прав положениями абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и абзаца первого пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации".
Конституционный суд Российской Федерации в названном Определении установил, что по договору займа допустима передача векселей. Правомерность признания законодательством векселей третьих лиц, полученных налогоплательщиком по договору займа, "собственным имуществом налогоплательщика" подтверждается смыслом абзаца первого пункта 2 статьи 172 НК РФ.
Названное определение Конституционного суда Российской Федерации комментирует действующие нормы следующим образом:
"Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.
Названная норма, как следует из ее содержания, определяет стоимостные показатели, исходя из величины которых исчисляется сумма налога, подлежащая вычету, т.е. характеризует исключительно стоимостное выражение налогового вычета, и не устанавливает условия, при выполнении которых те или иные суммы как таковые (в частности, при использовании налогоплательщиком в расчетах с поставщиками векселей третьих лиц) могут быть признаны налоговым вычетом для целей исчисления итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. При этом, относя векселя третьих лиц к собственному имуществу налогоплательщика, она имеет в виду векселя, права по которым переданы путем совершения передаточной надписи - индоссамента".
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 8 апреля 2004 года №168-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Чуфарова Андрея Сергеевича на нарушение его конституционных прав положениями абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и абзаца первого пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации" отказал в принятии к рассмотрению жалобы ООО "Агентство "Авиатрейд" о признании не соответствующим Конституции Российской Федерации абзаца первого пункта 2 статьи 172 НК РФ.
Отметим, что при использовании налогоплательщиком-векселедателем в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) собственного векселя (либо векселя третьего лица, полученного в обмен на собственный вексель) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком-векселедателем при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из сумм, фактически уплаченных им по собственному векселю.
Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
При этом для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Под доходами в целях этой главы НК РФ понимаются доходы от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций", "Налог на доходы от капитала" НК РФ.
Из вышесказанного следует, что возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами Налогового кодекса.