9) Предложение по признанию безнадежными к взысканию и списанию сумм налоговых платежей, которые не перечислены в бюджетную систему РФ по вине банков, а данные банки ликвидированы. Это восполнит законодательный пробел в механизме списания неперечисленных банками налогов и исключит возможность возникновения коллизии: уплаченный налог не поступил в бюджетную систему РФ, а взыскать его ни с банка, ни с налогоплательщика не представляется возможным. Данное предложение автора нашло отражение в законопроекте, принятом в 2008 году в качестве федерального закона.
10) Обоснование налоговой ответственности банков за нарушение ими обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и особого вида налоговых санкций - штрафных пеней, а также предложения по совершенствованию законодательного регулирования налоговой ответственности банков. Нарушение банками законодательства о налогах и сборах является разновидностью налогового правонарушения. Использование в отношении банков особого вида налоговых санкций в форме штрафной пени подчеркивает специфику налоговой ответственности, являющейся разновидностью финансовой ответственности.
Специфика содержания правосубъектности банков в налоговых отношениях проявляется в том, что они выступают в налоговых правоотношениях не только в качестве налогоплательщиков, но и налоговых агентов, а также финансовых посредников между государством и налогоплательщиками, перечисляющих налоговые платежи в бюджетную систему Российской Федерации, приостанавливающих операции по счетам налогоплательщиков на основании решений налоговых органов, информирующих налоговые органы о состоянии счетов налогоплательщиков.
Структуру налоговой правосубъектности банков составляет налоговая правоспособность банков и налоговая дееспособность банков. Банк обладает налоговой правоспособностью, равно как и налоговой дееспособностью с момента получения лицензии Банка России. Это обусловлено тем, что специфика налоговых правоотношений предполагает активное использование при уплате налогов финансово-посреднической специализации банков.
В содержании налоговой правоспособности банков выделяются две возможности: выступать в качестве правообладающего и обязанного субъекта. Первостепенной по своему значению в системе правового регулирования налоговой сферы является способность банков нести обязанности, поскольку она в решающей степени раскрывает механизм налогово-правового регулирования и смысл наделения банков налоговой правоспособностью, также она обусловлена спецификой метода властных предписаний, характерного для налогового права. Такое обязанное положение характерно для роли банков как платежных и информационных агентов, а также налогоплательщиков или налоговых агентов.
Характерной особенностью налоговой дееспособности банков является то, что самостоятельное участие банков в налоговых правоотношениях обусловлено не собственным усмотрением, а требованием должного поведения, выраженного в его обязанностях. Данное обстоятельство коренным образом отличает налоговую дееспособность от гражданской дееспособности, где деятельность субъектов права в основном определена их собственными побуждениями.
Одно из проявлений налоговой дееспособности банков - их способность самостоятельно нести ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязательств. Наличие у банков качества налоговой деликтоспособности следует из пункта 1 статьи 107 НК РФ, который определяет, что банки несут ответственность за совершение налоговых правонарушений в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Развитие этого качества происходит в главе 18 Налогового кодекса РФ, где определены составы налоговых правонарушений банков.
Доминирующее положение обязанностей, исполняемых банками как платежными и информационными агентами в публичных интересах, в содержании их налоговой правосубъектности подчеркивает ее специфику и выделяет банки в качестве особых финансовых посредников между государством и налогоплательщиками при исполнении последними обязанности уплатить налог.
В понятии банка для целей налогового законодательства проявляется особенность участия банков в налоговых правоотношениях как финансовых посредников (платежных и информационных агентов). В данном качестве банки наделены специальными налоговыми обязанностями, выражающими их функциональное назначение участников налоговых правоотношений. Это, в сущности, понятие участника налоговых отношений (наряду с налогоплательщиками, налоговыми агентами).
Банки обеспечивают функционирование системы хранения безналичных денежных средств и осуществление безналичных расчетов в стране, поэтому с эффективным функционированием банковской системы напрямую связано своевременное и полное доведение налоговых платежей от налогоплательщика до бюджета. Кроме того, банки обладают важной информацией о налогоплательщиках с точки зрения налогового контроля.
В этой связи среди всех субъектов налогового права банки являются единственными частными субъектами, обремененными публично-правовыми обязанностями, участвующими в налоговых правоотношениях в силу собственной финансово-посреднической специализации и востребованности в публично-правовых интересах, но не в силу собственных интересов. Поэтому и, определяя место банков в системе субъектов налогового права, целесообразно выделять банки в отдельную категорию.
В системе субъектов налогового права банки выступают специальными субъектами, формально не зафиксированными налоговым законодательством в качестве участников налоговых правоотношений, не имеющими собственного имущественного интереса в налоговых правоотношениях, содействующими уплате налогов и сборов, являющимися финансовыми посредниками между налогоплательщиками и государством.
Налоговые функции банков могут быть разделены на два уровня:
- функции банков по исполнению поручений налогоплательщика (налогового агента, налогового органа) перечислить налоги и /или сборы в бюджетную систему РФ. Эти функции являются прямой реализацией финансово-посреднической специализации банков. Банки, выполняющие такие функции, характеризуются нами как платежные агенты.
- функции банка, связанные с учетом налогоплательщиков и налоговым контролем. Они заключаются в предоставлении информации налоговым органам об открываемых налогоплательщиком счетах и операциях по таким счетам, в приостановлении операций по счетам налогоплательщиков - клиентов банка по решению налогового органа, а также в открытии этих счетов налогоплательщику только при предъявлении последним свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Функции, составляющие второй уровень, являются косвенной реализацией финансово-посреднической специализации банков, так как информированность возникает у банков вследствие оказания услуг.
Вышеозначенные функции формируют специфическую функциональную нагрузку банков как участников налоговых правоотношений.
Для реализации указанных функций банки наделены набором публично-правовых обязанностей, которые закреплены в статьях 45, 46, 60, 76 и 86 Налогового кодекса РФ.
Обязанность по уплате налога является стержневой для налоговых правоотношений и показательной для участия в них банков. Сложившееся по поводу ее исполнения взаимодействие между налогоплательщиком и банком характеризуется не как частноправовое в рамках гражданского законодательства, а как публично-правовое, возникающее из императивной нормы налогового законодательства. Банки исполняют публично-правовую обязанность по перечислению налогов в бюджетную систему от правильной и своевременной реализации, которой напрямую зависит факт получения казной налоговых доходов.
В рамках обозначенного правоотношения праву государства требовать уплаты (в том числе перечисления) налога корреспондирует обязанность налогоплательщика уплатить налог и обязанность банка такой налог перечислить. Точкой разграничения двух обязанностей служит момент предъявления поручения на уплату налога в банк. С момента передачи байку платежного поручения налогоплательщик не ответственен более за действия банка по перечислению денежных средств в бюджетную систему. У государства отсутствует право требовать уплату налога с налогоплательщика, но появляется право требовать его перечисления у банка.
Банк выступает в данном правоотношении в силу необходимости (без его участия уплата налога практически невозможна), поэтому его функции строго привязаны к обязанности налогоплательщика по уплате налога.
Банк не является частью государственного аппарата, в то же время его отношения с клиентом - налогоплательщиком носят не договорной, гражданско-правовой, а публично-правовой характер. Следовательно, банк равноудален от государства и налогоплательщиков с помощью законодательных норм. Банк - связующее звено между государством и налогоплательщиком, объективный посредник в рассматриваемом налоговом правоотношении, реализующий свою финансово-посредническую профессиональную специализацию.