- применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН);
- применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД);
- освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС в соответствии со ст.145 НК РФ.
Из приведенного правила есть одно исключение. Указанные лица (организации и предприниматели) обязаны заплатить НДС, если выставят покупателям счета-фактуры с выделенной суммой налога (п.5 ст.173 НК РФ).
Освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС - это право:
1)Не платить НДС по операциям на внутреннем российском рынке в течение 12 календарных месяцев;
2). Не представлять декларации по НДС в налоговую инспекцию.
Освобождение от уплаты НДС не распространяется на операции по ввозу товаров в РФ и не освобождает от обязанностей налогового агента по НДС.
Поэтому, даже если вы и освобождены от обязанностей налогоплательщика НДС, заплатить налог на таможне и исполнить обязанности налогового агента по операциям, которые предусмотрены ст. 161 НК РФ, вам придется.
Также от обязанностей налогоплательщика НДС могут быть освобождены организации и предприниматели с небольшими оборотами по реализации. Общая сумма их выручки за три предшествующих последовательных календарных месяца не должна превысить 2 млн. руб. без учета НДС (п.1 ст.145 НК РФ). Причем полное отсутствие выручки за три последовательно прошедших календарных месяца не препятствует применению освобождения. Не могут воспользоваться этим правом лица, реализующие только подакцизные товары.
Таблица 1. «Отражение НДС в бухгалтерском учете»
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Признана выручка за реализованный товар | 62 | 90-1 | 900 000 | Товарная накладная |
| Списана фактическая себестоимость реализованного товара | 90-2 | 41 | 354 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| Начислен НДС с выручки от реализации товара в связи с утратой освобождения по ст.145 НК РФ (900000x18%) | 91-2 | 68 | 162 000 | Счет-фактура |
| Отражено постоянное налоговое обязательство (162 000 x 24%) | 99 | 68 | 38 880 | Бухгалтерская справка-расчет |
| СТОРНОНа фактическую себестоимость реализованного товара в части НДС, подлежащего вычету | 90-2 | 41 | 54 000 | Бухгалтерская справка-расчет |
| СТОРНОНа сумму НДС, предъявленную поставщиком и включенную в фактическую себестоимость товара при приобретении | 41 | 19 | 54 000 | Счет-фактура, Бухгалтерская справка-расчет |
| Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком товаров | 68 | 19 | 54 000 | Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету |
Обязанность заплатить налог возникает только тогда, когда есть объект налогообложения. Если объекта нет, то нет и оснований для уплаты налога.
Перечень операций, которые являются объектами налогообложения по НДС, приведен в ст.146 НК РФ:
1. Реализация товаров (работ, услуг) и передача имущественных прав на территории РФ;
2. Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг)
для собственных нужд;
3. Выполнение СМР для собственного потребления;
4. Ввоз товаров на территорию РФ.
Согласно ст.147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если:
а). Товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;
б). Товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.
Напомним, что согласно ст.38 НК РФ товаром для целей налогообложения признается любое имущество (за исключением имущественных прав), реализуемое либо предназначенное для реализации.
Налоговая база по НДС - это стоимостная характеристика объекта налогообложения. Поэтому налог в большинстве случаев исчисляется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), которые вы реализуете (передаете).
Налоговая база определяется только в рублях. Поэтому если за проданные товары (работы, услуги) с вами расплатились валютой, то эту сумму вам следует пересчитать в рубли. Пересчет вы должны произвести по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки либо на дату получения предоплаты (аванса). При получении аванса момент определения налоговой базы у вас возникает дважды: на день получения предоплаты и на день отгрузки. Поэтому пересчет в рубли вы будете осуществлять два раза: по курсу ЦБ РФ на день получения предоплаты и по курсу ЦБ РФ на день отгрузки.
Из этого правила есть несколько исключений. Валютную выручку, которую вы получили за эти товары (работы, услуги), вам также следует пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ.
Таблица 2. «Определение момента пересчета валютной выручки»
| Хозяйственная операция | Дата пересчета валютной выручки |
| 1 | 2 |
| Реализация товаров (работ, услуг), предусмотренных пп.1 - 3, 8 и 9 п.1 ст.164 НК РФ | День поступления оплаты за отгруженные товары (работы, услуги) |
| Приобретение товаров (работ, услуг) у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщика | День перечисления денежных средств в оплату товаров (работ, услуг) |
| Иные операции по продаже товаров (работ, услуг) за иностранную валюту | День отгрузки или день получения от покупателя предоплаты (аванса) |
Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) равна:
- сумме полученной предоплаты (аванса) с учетом налога;
- стоимости товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из рыночных цен (без включения НДС).
Таким образом, порядок определения налоговой базы при реализации зависит от порядка расчетов с покупателем. Если вы получили предоплату (аванс), то по одной сделке вам фактически придется определять налоговую базу дважды. Первый раз - на дату получения предоплаты (аванса), а второй раз - на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) (п.п. 1, 14 ст.167 НК РФ).
Статья 162 НК РФ устанавливает перечень ситуаций, в которых полученные суммы денежных средств увеличивают налоговую базу у продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав. В таких случаях полученные суммы включаются продавцом в налоговую базу того налогового периода, в котором фактически они были получены. Важно помнить, что налоговая база увеличивается на эти суммы только в том случае, если они связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг) (т.е. фактически являются частью выручки от продаж).
Следовательно, по своей сути получение этих денежных средств является дополнительной операцией к основной операции по реализации. Поэтому налогообложение этих сумм в части применения ставки НДС также зависит от порядка налогообложения основной операции.
Налог с сумм, связанных с расчетами по оплате, исчисляется по расчетной налоговой ставке 10/110 или 18/118. Расчетная ставка 10/110 соответствует общей ставке НДС 10%. Расчетная ставка 18/118 соответствует общей ставке НДС 18%. Поэтому с денежных средств, которые связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке НДС 10%, налог следует исчислить по расчетной ставке 10/110. При получении таких средств за товары (работы, услуги), облагаемые по ставке 18%, налог необходимо исчислить по ставке 18/118.
Если основная операция по реализации не облагается НДС, то и денежные суммы, полученные в счет оплаты, не облагаются НДС (п.2 ст.162 НК РФ).
Иными словами, если вы получаете предоплату (аванс) от покупателя, то определяете налоговую базу и начисляете налог на день получения этой предоплаты (аванса). В бухгалтерском учете сумма начисленного НДС отражается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции с дебетом счета 62, субсчет 62-НДС, или 76, субсчет 76-НДС.
Если предварительных расчетов по сделке не было, то вы определяете налоговую базу и начисляете налог на день отгрузки (передачи). При этом датой отгрузки (передачи) товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного покупателю (заказчику) или перевозчику. На дату отгрузки (реализации) бухгалтер отражает задолженность организации по уплате НДС в бюджет записью по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 90, субсчет 90-3 НДС.
Таким образом, момент определения налоговой базы зависит от порядка расчетов с покупателем. Однако если вы получили предоплату (аванс), то по одной сделке вам фактически придется определять налоговую базу дважды. Первый раз на дату получения предоплаты (аванса), а второй раз - на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом сумма НДС, начисленная на дату получения аванса, принимается к вычету на дату отгрузки.
Вычет НДС, который был начислен с суммы аванса, бухгалтер отразит по дебету счета 68 в корреспонденции со счетом 62, субсчет 62-НДС, или 76, субсчет 76-НДС.
Налоговый период - это период, по итогам которого должна быть определена налоговая база и исчислена сумма налога, подлежащая уплате (п.1 ст.55 НК РФ).
Кроме того, по итогам налогового периода организации и предприниматели представляют в налоговые органы налоговые декларации.
С 1 января 2008 г. для всех налогоплательщиков установлен единый налоговый период - квартал. Это значит, что все налогоплательщики, в том числе и те, кто исполняют обязанности налоговых агентов, исчисляют налог к уплате в бюджет один раз в квартал.
В настоящее время действуют пять ставок налога на добавленную стоимость. Три ставки в размерах 0, 10 и 18% - основные и две ставки 10/110 и 18/118 - расчетные (ст.164 НК РФ).