При этом согласно подпункту 7 п. 1 ст. 151 ТК РФ при помещении товаров под данный таможенный режим налог на добавленную стоимость уплачивается в полном объеме.
Статьей 188 ТК РФ установлены конкретные условия для помещения товаров под таможенный режим переработки для внутреннего потребления, а именно:
- переработка допускается при наличии разрешения таможенного органа;
- переработка допускается в отношении товаров, перечень которых определяется Правительством РФ.
Срок переработки товаров для внутреннего потребления определяется заявителем по согласованию с таможенным органом исходя из продолжительности процесса переработки товаров и не может превышать один год (ст. 191 ТК РФ).
Таможенный режим переработки для внутреннего потребления завершается выпуском продуктов переработки для свободного обращения. При этом уплата налога на добавленную стоимость в этом случае нормами ТК РФ не предусмотрена.
Переработка на таможенной территории является таможенным режимом, при котором товары ввозятся на таможенную территорию Российской Федерации с полным условным освобождением от уплаты налога на добавленную стоимость.
В соответствии со ст. 173 ТК РФ под переработкой на таможенной территории понимается таможенный режим, при котором ввезенные товары используются на таможенной территории Российской Федерации в течение установленного срока (срока переработки товаров) для целей проведения операций по переработке товаров с полным условным освобождением от уплаты таможенных пошлин, налогов при условии вывоза продуктов переработки с таможенной территории Российской Федерации в определенный срок.
К операциям по переработке товаров при вышеуказанном таможенном режиме относятся:
1) собственно переработка или обработка товаров;
2) изготовление новых товаров, в том числе монтаж, сборка или разборка товаров;
3) ремонт товаров, в том числе их восстановление, замена составных частей, восстановление их потребительских свойств;
4) переработка товаров, которая содействует производству товарной продукции или облегчает его, если даже эти товары полностью или частично потребляются в процессе переработки (ст. 176 ТК РФ).
Срок переработки товаров на таможенной территории не может превышать два года.
Таможенный режим переработки на таможенной территории должен быть завершен не позднее дня истечения двухгодичного срока:
- вывозом продуктов переработки с таможенной территории Российской Федерации;
- помещением ввезенных товаров и (или) продуктов их переработки под иные таможенные режимы.
Подпунктом 3 п. 1 ст. 151 НК РФ установлен перечень таможенных режимов, при помещении товаров под которые налог на добавленную стоимость не уплачивается.
К данным таможенным режимам относятся:
1) международный таможенный транзит - таможенный режим, определенный ст. 167-172 ТК РФ, при котором иностранные товары перемещаются по таможенной территории Российской Федерации под таможенным контролем между местом их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации и местом их убытия с этой территории (если это является частью их пути, который начинается и заканчивается за пределами таможенной территории Российской Федерации);
2) таможенный склад - таможенный режим, определенный ст. 215-233 ТК РФ, при котором ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации товары хранятся под таможенным контролем без уплаты таможенных пошлин, налогов и без применения запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности;
3) беспошлинная торговля - таможенный режим, определенный ст. 258- 263 ТК РФ, при котором иностранные товары, ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации, или российские товары продаются в розницу физическим лицам, выезжающим за пределы таможенной территории Российской Федерации, непосредственно в магазинах беспошлинной торговли без уплаты таможенных пошлин, налогов, а также без применения к товарам запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности;
4) свободная таможенная зона (свободный склад) - таможенные режимы, определенные главой 12 ТК РФ, действующего до 1 января 2004 года, при которых иностранные товары размещаются и используются в соответствующих территориальных границах или помещениях (местах) без взимания таможенных пошлин, налогов, а также без применения к указанным товарам мер экономической политики;
5) уничтожение - таможенный режим, определенный ст. 243-247 ТК РФ, при котором иностранные товары уничтожаются под таможенным контролем без уплаты таможенных пошлин, налогов, а также без применения к товарам запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности;
6) отказ в пользу государства - таможенный режим, определенный ст. 248-251 ТК РФ, при котором товары безвозмездно передаются в федеральную собственность без уплаты таможенных пошлин, налогов, а также без применения к товарам запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности;
7) перемещение припасов - таможенный режим, определенный ст. 264-267 ТК РФ, при котором товары, предназначенные для использования на морских (речных) судах, воздушных судах и в поездах, используемых для платной международной перевозки пассажиров либо для платной или бесплатной международной промышленной либо коммерческой перевозки товаров, а также товары, предназначенные для продажи членам экипажей и пассажирам таких морских (речных) судов, воздушных судов, перемещаются через таможенную границу без уплаты таможенных пошлин, налогов и без применения запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности.
2.2. Существующие проблемы взимания налога на добавленную стоимость при перемещении товаров через таможенную границу РФ
В настоящее время достаточно остро стоят проблемы, связанные с механизмом возмещения сумм налога на добавленную стоимость. Поэтому одним из наиболее важных вопросов в области фискальной политики является упорядочение положения с возмещением налога на добавленную стоимость организациям-экспортерам, применяющим ставку налога в размере 0 процентов.
В 2005 г., по данным Минфина, компании потребовали зачесть им 78,6 процентов всей суммы налога на добавленную стоимость, начисленной к уплате, в 2006 г. эта доля выросла до 81,5 процентов (385,9 млрд руб.), а в первом полугодии 2007 г. — до 85 процентов [11].
Эти проблемы, в первую очередь, обусловлены имеющимися существенными недостатками в нормах налогового и таможенного законодательства Российской Федерации, регулирующих возмещение налога на добавленную стоимость экспортерам. Так, НК РФ не устанавливает зависимость между соблюдением налоговой дисциплины организациями-экспортерами и возмещением им налога на добавленную стоимость, а также обязанность налоговых органов проверять правильность применения цен на товары при контроле за полнотой исчисления и суммы возмещения налога на добавленную стоимость.
Счетная палата Российской Федерации впервые поставила вопрос о необходимости решения проблемы возмещения налога на добавленную стоимость по экспорту при обсуждении проекта бюджета на 2005 г., когда сумма возмещения налога стала расти непропорционально увеличению объема экспорта, облагаемого налогом на добавленную стоимость. По отчету за 2004 г. возмещение по экспорту составило 211,9 млрд руб. и увеличилось против 2003 г. в 2,2 раза. Сумма возмещения налога, 8предусмотренная в федеральном бюджете на 2003 г. (92,7 млрд руб.), была превышена на 119,2 млрд руб., или в 2,3 раза [14].
Но данная проблема существует не только в РФ. Данные налоговых органов многих стран свидетельствуют о широкомасштабных операциях по фальсификации данных об экспорте товаров с целью незаконного получения возврата налогов. Существует несколько видов махинаций, связанных с применением при экспорте товаров ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов, известных в мировой практике. Приведем несколько наиболее распространенных схем:
- Вымышленный экспорт. Распространенным видом махинаций в отношении экспорта товаров является реализация экспортером несуществующих товаров с использованием для подтверждения экспорта подложных документов.
- Представление искаженной информации об экспорте. Другим распространенным видом махинаций в отношении экспорта товаров является преднамеренное увеличение экспортером объема или цены экспорта за счет увеличения затрат. В связи с этим экспортер получает зачет (возмещение) налога на добавленную стоимость на большую сумму, чем он получил бы в действительности.
- Неправильное распределение подлежащих зачету сумм налогов. Многие экспортеры производят товары как на экспорт, так и для продажи на внутренних рынках. Ряд экспортеров преднамеренно искажают распределение налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при производстве товаров, реализуемых на экспорт и на внутреннем рынке, в пользу экспорта, увеличивая сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую зачету (возврату).
- Создание подставных организаций-«однодневок». Организации-«однодневки», получив от экспортера предъявленную к возмещению сумму налога, ликвидируются, не уплатив в бюджет причитающуюся сумму налога, в то время как экспортеры в соответствии с установленным порядком предъявляют в налоговые органы к возмещению суммы уплаченного налога и требуют возместить их из бюджета [18].