Правовые основы установления введения и отмены налогов и сборов в РФ (стр. 5 из 6)
Почему для актов налогового законодательства установлен более длительный срок вступления в силу, чем для актов иных отраслей права?
Налоговое законодательство – достаточно сложная отрасль для толкования и правоприменения. Поэтому участникам налоговых правоотношений требуется время, чтобы осмыслить и подготовиться к реализации новых налоговых норм. Кроме того, удлиненный срок обусловлен конституционно-правовым режимом стабильных условий хозяйствования. Задача государства – обеспечить оптимальный режим функционирования национальной экономики, составной частью которого выступает стабильная и предсказуемая налоговая система. Налогоплательщик вправе заблаговременно ознакомиться с изменениями налогового законодательства, распланировать свою деятельность до возникновения налоговой обязанности по конкретному налогу, получить разъяснения в налоговых органах, скорректировать экономическую стратегию. Это актуально для каждой организации и гражданина, поскольку налоговые реформы прямо и непосредственно влияют на результаты предпринимательской деятельности, на осуществление права собственности, то есть речь идет об основных правах человека и гражданина.
Для определения момента вступления в силу акта налогового законодательства важно установить два юридических факта – дату официального опубликования акта и налоговый период.
Согласно части 3 ст. 15 Конституции РФ законы подлежат официальному опубликованию; неопубликованные законы не применяются; любые нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения. Как видим, требование «официального опубликования для всеобщего сведения» включает два обязательных момента: во-первых, непосредственное опубликование акта как помещение его полного текста в официальное издание; во-вторых, обнародование акта как реальное доведение его до всеобщего сведения. Лишь одновременное сочетание обоих указанных фактов является необходимым условием для применения нормативных правовых актов, затрагивающих права, свободы и обязанности человека и гражданина.
Под официальным опубликованием понимается первая публикация полного текста нормативно-правового акта в специальных печатных изданиях, признанных официальными действующим законодательством. Оговорка «полный текст» означает следующее: нормативный акт представляет собой единый, целостный документ и вступает в силу целиком при опубликовании акта по частям в нескольких выпусках официального издания, датой официального опубликования акта должна считаться дата опубликования его последней части.
Согласно п. 1 ст. 5 НК РФ устанавливает два обязательных условия вступления в силу актов законодательства о налогах – месячный срок с момента опубликования и 1-е число очередного налогового периода по соответствующему налогу. Неопределенным остается вопрос, с какого момента следует отсчитывать очередной налоговый период – с даты принятия акта, с даты его официального опубликования или же с даты истечения месячного срока с момента опубликования акта? В судебной практике преобладает следующая позиция: «При решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании п. 1 ст. 5 НК РФ такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта». Такой подход соответствует общему правилу, выработанному правоведением: при установлении двух и более обязательных условий вступления в силу нормативно-правового акта этот момент определяется датой события, наступившего позднее всех других условий. Если для одного и того же налога в зависимости от категории налогоплательщика или иных условий налогообложения установлены налоговые периоды различной продолжительности, дата вступления в силу соответствующего акта должна определяться применительно к каждому из установленных налоговых периодов.[9]
3.2. Действие актов налогового законодательства во времени, в пространстве и по кругу лиц.
Статья 57 Конституции РФ предусматривает, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.
Правило о непридании законам обратной силы не специфично для законодательства о налогообложении. Оно свойственно многим отраслям права. Смысл этого требования состоит в том, что изменения, вносимые в законодательство (в том числе налоговое), не должны пагубно влиять на устойчивость отношений между субъектами права, не должны подрывать уверенность граждан в стабильности их правового и экономического положения, в прочности правопорядка. Упоминание в ст. 57 Конституции РФ о непридании законам о налогах обратной силы является проявлением особой значимости затронутой проблемы именно в области налогообложения.
Применительно к налогам и сборам это правило означает, что условия уплаты налогов (размеры, сроки, порядок и др.) должны быть известны субъектам предпринимательской деятельности заранее, т.е. до того, как они своими действиями приобрели обязанность по уплате налога.
Придание законам о налогах обратной силы означает не только принятие соответствующего закона по истечении срока уплаты налога, но и до этой даты, однако после совершения событий или действий, в результате которых возникла обязанность уплатить налог.
Конституционный Суд РФ подчеркнул, что недопустимо не только придание законам о налогах обратной силы путем прямого указания на это в законе, но и издание законов, по своему смыслу имеющих обратную силу, хотя бы и без особого указания на это в тексте закона. В равной степени недопустимо придание таким законам обратной силы актами официального или иного толкования либо правоприменительной практикой.
Таким образом, конституционный запрет придавать закону обратную силу не может быть обойден при помощи каких-либо технических и иных уловок. Этот запрет не может быть нарушен ни при каких обстоятельствах. Конституция РФ не допускает отказа от этого правила, в том числе в условиях чрезвычайного положения.
Конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, распространяется как на федеральные законы, так и на законы субъектов Федерации и на акты органов местного самоуправления.
Закон может не только повышать обязательства налогоплательщиков, но и снижать их. Конституционный запрет придавать законам о налогах обратную силу распространяется только на случаи ухудшения положения налогоплательщиков. Одновременно Конституция РФ не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. При этом благоприятный для субъектов налогообложения характер такого закона должен быть понятен как налогоплательщику, так и государственным органам, взимающим налоги.
В соответствии с указанными конституционными положениями НК РФ определил, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и сборы, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Налоговый кодекс РФ развивает положения Конституции РФ. Если в ст. 57 Конституции РФ речь идет о непридании законам обратной силы только в отношении налогоплательщиков, то НК РФ распространяет гарантии и на остальных участников налоговых отношений.
Налоговый кодекс РФ устанавливает два режима обратной силы актов, улучшающих положения налогоплательщиков. В первом случае улучшающие законы всегда имеют обратную силу, а во втором – только тогда, когда это прямо предусмотрено законом. Первый режим распространяется на акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов и их представителей. Второй режим установлен в отношении актов, отменяющих налоги и сборы, снижающих размеры ставок налогов и сборов, устраняющих обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, или иным образом улучшающих их положение.
В обобщенном виде действие актов налогового законодательства можно представить в виде схемы.[10]
