Теория монетаризма, выдвинутая в 1950-х гг. профессором экономики Чикагского университета М. Фридманом, основана на количественной теории денег. Согласно этой теории регулирование экономики можно осуществлять через денежное обращение, которое в свою очередь зависит от количества денег и банковских процентных ставок[3]. Налогом здесь отводится не такая важная роль, как в кейсианской экономической теории. Схожесть этих теорий проявляется в утверждениях, что посредством налогов достигает уменьшение влияния неблагоприятных для развития экономики факторов. У Дж. М. Кейнса этим фактором являются излишние сбережения[4], а у М. Фридмана – излишние деньги.
Теория экономического предложения, сформированная в начале 1980-х гг. американскими учеными М. Бернсом, Г. Стайном, А. Лэффером, в большей степи, чем кейнсианская теория, признает налоги в качестве одного из факторов экономического развития и государственного регулирования. Теория утверждает, что высокий уровень налогообложения отрицательно влияет на предпринимательскую и инвестиционную деятельность, ведет к сокращению базы налогообложения, и как следствие, к уменьшению налоговых поступлений.[5]
Кроме изложенных общих теорий налогов в истории налогообложения существовали отдельные частные налоговые теории. К наиболее ранним из них принадлежит теория соотношения прямого и косвенного обложения. Сторонниками косвенного налогообложения был А. Смит и Д. Риккардо. Они обосновывали идею добровольного налогообложения, которая исходит из утверждения о том, что косвенные налоги менее обременительны, чем прямые, поэтому их легко избежать, не покупая налогооблагаемый товар.
Однако в конце XIX в. экономисты, не пришедшие до той поры к согласию по этому вопросу, признали необходимость поддержания баланса между прямыми и косвенными налогами. Они пришли к выводу, что прямое налогообложение преследует уравнительные цели, а косвенное – цели эффективного обеспечения полученных государственных доходов.
Социально-политическими реформами неоднократно бралась на вооружение теория единого налога, в которой рассматривался единственный, исключительный налог. В качестве единого объекта налогообложения предлагались земля, расходы, недвижимость, доход, капитал и др.
Большое влияние на теоретическое развитие теорией налогообложения оказала и социально- политическая природа налогов. Особенно это проявилось в соотношении теории пропорционального налогообложения и теории прогрессивного налогообложения.[6] Поскольку налог всегда ущемляет права собственника и изымает часть собственности любая налоговая система так или иначе отражает соотношение классовых, групповых интересов и расстановку социальных сил.
Таким образом, на протяжении всей своей истории наука о налогах рассматривала и продолжает рассматривать сущность и природу налогов, их место, роль и значение для экономического и социально-политического развития общества, а также экономические и политические условия налогообложения.
Было бы неверным абсолютизировать какую-либо теорию без соотнесения с практикой налогообложения, поскольку в каждой из них можно найти позитивные и негативные стороны.
Каждому этапу развития общества и экономики соответствуют определенные теоретические положения. Нельзя, например, сегодня не учитывать постулаты кейнсианской теории о роли государства в регулировании экономики.
Изменение структуры налогов, инфляционные процессы, которые были типичными для России, выдвинули на первое место среди всех налоговых теорий теорию переложения налогов. Переложение налогов связано со специфическим свойством налогообложения - налоговой диффузией. Т. Ф. Юткина, исследуя теорию переложения налогов, отмечает, что понятие «налоговая диффузия» применяется в отношении косвенных налогов, способных распределяться среди конечных потребителей товарного продукта, поскольку они рассчитываются как надбавка в структуре цены товара, а также в отношении вертикально-пространственной фискальной иерархии, когда налоговые и финансовые администрации планируют мероприятия по сбалансированию бюджетов за счет установления квот ставок распределения налогов или закрепления процентных отчислений от регулируемых налогов в бюджеты соответствующих уровней.[7]
Несмотря на то, что теория переложения налогов известна уже давно, В России в настоящее время еще только разрабатывается методология этого явления. Отметим фундаментальный труд «Переложение налогов», опубликованный в России в 1930 г. Б. Дитманом. Без изучения причин уклонения от уплаты налогов нельзя формировать цены, планировать бюджеты, осуществлять денежную эмиссию и налоговые реформы.
В XX в., до и после работы Б. Дитмана, можно отметить появление различных концепций теории переложения налогов: пессимистической (все налоги в конечном итоге ложатся на потребителя, ведут к несправедливости в обществе), оптимистической (все налоги равномерно распределяются между налогоплательщиками пропорционально их потреблению, они выгодны и необходимы обществу), математической (позволившей сформировать принципы установления рыночных цен, определить их налоговую составляющую, выработать метод познания «переложения» на основе комбинации дедукции и индукции, установить базовые термины и категории в налогообложении), статистической (предполагающей, что принципы переложения налогов можно установить изучением и обработкой статистических данных, использованием метода тренда).
Историческое наследие теории переложения налогов имеет важнейшее значение: во-первых, с ее помощью определяются цены; во-вторых, переложение налогов регулируется объемами продаж. Следует помнить, что на практике переложение налогов не бывает идеальным.
Каждый налогоплательщик стремится большую часть налогового бремени перенести на контрагентов; крупный капитал ущемляет интересы среднего и малого бизнеса; наиболее уязвимым становится население с небольшими и средними доходами и т.д. Поэтому принципы налоговой диффузии следует определять в сочетании с принципами реализации налоговой политики государства.
Время показало, что самые универсальные подходы к построению налоговой системы были заложены в классической теории и принципах налогообложения, предложенных А. Смитом.[8] Назовем эти принципы:
─ равномерность – возможность уплаты налогов соответственно своим способностям и силам, т.е. сообразно доходу. Это своего рода условие, необходимое для справедливого и эффективного сбора налогов. В настоящее время это условие, к сожалению, не всегда соблюдается. Налоговая система, игнорирующая принцип равномерности, не создает стимулов к росту эффективности деятельности организаций;
─ определенность – отсутствие произвольности в механизме налогообложения, действиях налоговых органов по отношению к налогоплательщикам, наличие ясных методов взимания и уплаты налогов;
─ дешевизна – рациональность величины самого налога сообразно потребностям государства. Едва ли возможно опровергнуть такую позицию. Вместе с тем в современных условиях видна и другая сторона «дешевизны налогов» – его окупаемость, эффективность затрат на администрирование.
Многие ключевые положения классических налоговых теорий в настоящее время реализуются в налоговой политике государства.[9]
К принципам современного налогообложения относятся два важнейших социально-правовых принципа:
1. Оптимальной целесообразности, которой соотносят с экономической детерминированностью величины экономического и финансового потенциала страны. Это справедливо, поскольку налоговый механизм с его видами налогов и методами управления ими должен формировать такую налоговую систему, которая будет свободной от неэффективных налоговых методов. Неэффективный налоговый механизм всегда влечет за собой большие расходы государства, и как следствие, требует увеличения налоговых поступлений в бюджет;
2. Равномерности распределения налогового бремени, непосредственно связанной с принципом А. Смита и характеризующийся экономически обоснованной диффузией налогов по плательщикам, отраслям и территориям. Большое значение для реализации данного принципа имеют соотношение налоговых доходов между бюджетом РФ и бюджетами регионов; соотношение между прямыми и косвенными налогами; сохранение равновесия налоговых доходов между центром и территориями.[10]
В современной экономической литературе можно встретить большое количество характеристик налогов и принципов налогообложения: стабильность, устойчивость, стремление к универсальному налогообложению, однократность взимания и др. Но все они имеют, пожалуй, меньшее значение, чем два важнейших принципа, когда речь идет о предпосылках становления налогового администрирования, о государственном регулировании экономики через налоги.
В самом общем виде администрировать (от лат. administrate) – значит управлять чем-либо, заведовать бюрократически, посредством приказов, командования. Предметом налогового администрирования является налоговое производство, объектом – процесс управления этим производством, а субъектами – налоговые и иные органы, именуемые налоговыми администрациями. В данном подходе содержатся два крайне важных элемента: налоговое производство и налоговые администрации.