Четвертый принцип - экономичности взимания: как можно меньше денег, отдаваемых налогоплательщиками, должно поглощаться издержками взимания.
Развитие теоретических взглядов на налоги в XIX веке обобщил В.И.Твердохлебов в своих «Финансовых очерках». Он отмечал чрезмерное расширение трактовок принципов налогообложения. Анализируя различные и многочисленные трактовки принципов налогообложения В.И.Твердохлебов делает следующий обобщающий вывод: «... Наука вряд ли выиграла от этого расширения: вместо экономических вопросов о переложении, о влиянии налогов на производство и т.п., вместо изучения техники взимания или оценки, предметом внимания стали принципы обложения». Весьма важным представляется также его вывод о том, что принципы справедливости - всеобщность и равномерность заслонили собой прочие вопросы общей теории налогов. Борьба за подоходный налог стала главным стимулятором рождения теоретических споров, на почве обоснования прогрессивности налога возникли десятки теорий».1)
Дискуссии о принципах налогообложения продолжались в течение всего ХХ века. Несмотря на то, что эти дискуссии ведутся до настоящего времени, поэтому сделаем попытку определить их основные результаты.
Содержание главных принципов налогообложения сводится к тому, что налоги должны платить все, имеющие доход, без всякого исключения и без налоговых привилегий. Следует отличать освобождение от налога вообще и освобождение от определенного налога в целях равенства лиц в отношении всего налогового бремени. Этого освобождения требует, во-первых, принцип продуктивности налога, а во-вторых, освобождение имеет в виду уравновесить для бедных граждан бремя налогов на потребление.
Принцип уравнительности налогообложения вытекает из более общего принципа равенства в несении государственных расходов. Чтобы быть справедливым, налог должен быть равномерно распределен. По экономическим основаниям не могут быть подвергнуты обложению лица, доходов которых может хватить на одно лишь поддержание жизни. Отсюда вытекает требование освобождения от налога. Так называемого экзистенцминимума (необходимого минимума). Способность вносить налоги у отдельных лиц начинается только тогда, когда уже покрыты безусловно необходимые жизненные потребности.
В современных экономических условиях проблема необходимого минимума тесно увязывается с прожиточным минимумом, так называемой потребительской корзиной, включающей в себя жизненно важные предметы первой необходимости, позволяющие выжить в данный период без различных форм сбережений и накоплений. Эта точка зрения, на наш взгляд, реальна и отражает действительность сегодняшнего дня.
Освобождение прожиточного минимума не только вопрос социальной политики, но и большая финансовая проблема, которая подлежит разрешению согласно экономического требования продуктивности налога, в соответствии с которым должны быть освобождены от налога все незначительные доходы.
Справедливость налогообложения трактуется экономической теорией далеко не однозначно. Различают горизонтальную и вертикальную справедливость налогообложения.
Горизонтальная справедливость предполагает, что находящиеся в равном экономическом положении лица должны иметь одинаковые налоговые обязанности.
Вертикальная справедливость предусматривает, что обязанности находящихся в неравном положении налогоплательщиков, должны трактоваться неодинаково.
Научная интерпретация этого принципа приводит к существенному расхождению взглядов на данную проблему. Должен ли налог быть равномерным, т.е. уравнительным, должен ли он учитывать платежеспособность получателя дохода, другими словами повышаться с ростом платежеспособности.
Еще один аспект принципа справедливости заключается в том, является ли справедливой одинаковая высота налогообложения при разных источниках доходов или же оправданно варьировать уровень ставок в зависимости от характера дохода. Связь налога с платежеспособностью лица означает, что с величиной дохода или имущества должен увеличиваться и налог. Но механизм увеличения может быть разным. Он выражается в способе налогообложения.
Исторически применяется три способа налогообложения: налог равный, пропорциональный и прогрессивный.
Первый способ состоит в том, что со всех плательщиков налог берется поровну. При этом не принимается в расчет платежеспособность налогоплательщика. При пропорциональном налогообложении плательщик уплачивает налог, величина которого прямопропорциональна сумме получаемого дохода, или ценности имущества. Применение прогрессивного налогообложения приводит к росту налога при росте дохода или имущества не пропорционально, а прогрессивно.
Прогрессия налогообложения вошла составной частью во все налоговые системы цивилизованных государств. Однако в экономической теории постоянно возникают идеи порочности прогрессивности в налогообложении. Выдвигаются принципиально новые трактовки сущности прогрессивного способа налогообложения.
Аргументы противников метода прогрессии можно разделить на несколько групп. Небольшую группу составляют авторы, которые видят в прогрессии средство уничтожения частной собственности.
Другие противники прогрессивного налогообложения выдвигают аргументы совершенствования пропорционального обложения. Они предлагают понимать пропорциональность в более широком смысле, требуя, чтобы только общая тяжесть всех налогов, а ни какого-либо отдельно взятого налога, была пропорциональна платежеспособности налогоплательщика.
Отстаивая идеи прогрессивности налогообложения в первые годы ее введения экономисты использовали учение о предельной полезности. Согласно главному постулату этого учения полезность каждого блага уменьшается с увеличением запаса тех благ, частью которых оно является.
По нашему мнению, учение о предельной полезности позволяет определить приблизительный уровень необлагаемого минимума или прожиточного минимума, так как полезность выражает степень удовлетворения получаемого субъектом от потребления товара.
В экономическом анализе полезность часто используется для того, чтобы можно было ранжировать набор потребительских товаров и услуг. Предельная полезность может быть критерием при подсчете прожиточной корзины.
Аргументация защитников прогрессивного обложения направлена на то, что налог не является платой за услуги. Налог - это выполнение общественного долга и поэтому несостоятельными выглядят попытки измерения и определения размера выгоды, извлекаемой отдельным физическим лицом, получающим государственные услуги.
Некоторые ученые утверждают, что платежеспособность ведет к пропорциональному обложению, а другие - к регрессивному. Те, кто утверждает, что из принципа платежеспособности вытекает прогрессивное обложение составляют большинство.
Подобное резкое расхождение во взглядах объясняется разным пониманием сущности платежеспособности. Представители пропорционального обложения под платежеспособностью понимают доход и имущество. Сторонники прогрессивного обложения - доход за вычетом прожиточного минимума.
Проведенный небольшой экскурс в историю развития экономических взглядов на налоги позволяет сделать вывод, что прежние дискуссии актуальны и сегодня. Близкие по содержанию концепции налогообложения должны разрабатываться и сегодня.
По нашему мнению, в наибольшей степени современному социально-экономическому положению России и задачам государственной финансовой политики концептуально будут соответствовать следующие основные принципы построения эффективной системы налогообложения.
Принцип равенства и справедливости. Согласно данному принципу распределение налогового бремени должно быть равным.
Имеется два подхода к практической реализации данного принципа. Первый основан на условиях выгоды налогоплательщиков. Согласно данному подходу уплачиваемые налоги должны соответствовать тем выгодам, которые налогоплательщик получает от услуг государства. Следовательно, справедливость налогообложения увязывается со структурой расходов бюджета.
Второй подход основан на условиях платежеспособности. При этом подходе система налогообложения не привязывается к целевому расходованию бюджетных средств, а каждый налогоплательщик должен внести свою долю в зависимости от своей платежеспособности. Практически налоговые системы всех стран с развитой рыночной экономикой содержат различные комбинации обоих рассматриваемых подходов. Сочетание подходов, основанных на условиях выгоды и платежеспособности физических лиц, по нашему мнению, должно стать нормой построения эффективной системы налогообложения в России. При этом проблема платежеспособности, характерная для большинства населения нашей страны должна учитываться в первую очередь.
В настоящее время налоговое законодательство серьезно нарушает принцип справедливости. Например, за неисполнение налоговых обязательств налогоплательщик несет административную и уголовную ответственность, уплачивает крупные финансовые штрафы. А за излишнее взыскание налогов и необоснованное наложение штрафов налоговые органы практически не несут никакой ответственности. В результате возникают многочисленные обращения в суды, обжалования неправомерных действий налоговых органов.
Одна из основных бед российского налогового законодательства заключается в том, что законы по налогам не имеют прямого действия. Наряду с законами действуют многочисленные подзаконные акты. Инструкции, дополнения и изменения к ним, нормативные письма и разъяснения налоговых органов.
Недостаточная четкость и ясность нормативных документов и слишком частые изменения налогового законодательства затрудняют работу самих налоговых служб, делают бесправным налогоплательщика. Нужны четкие, закрепленные законодательно регламенты введения изменений и дополнений в налоговое законодательство, установления или отмены налогов.