В отличие от камеральной, выездная налоговая проверка должна проводиться только на основании соответствующего письменного решения руководителя налогового органа.
Как уже отмечалось, Налоговый кодекс, в отличие от ранее действовавшего налогового законодательства, существенно ограничил права налоговых органов при осуществлении выездных проверок. Это относится в первую очередь к установлению четкой периодичности и продолжительности их проведения. Согласно Налоговому кодексу налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Кроме того, выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Лишь в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. Одновременно с этим оговорено, что при проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. При этом налоговые органы имеют право проверять филиалы и представительства налогоплательщика независимо от проведения проверок самого налогоплательщика. Законодательством запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период.
Независимо от времени проведения предыдущей проверки повторная проверка может проводиться лишь в двух случаях: в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика и вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводящего предыдущую проверку. Во втором случае повторная выездная налоговая проверка проводится вышестоящим налоговым органом исключительно на основании мотивированного постановления этого органа с соблюдением установленных законом требований.
В ходе выездной налоговой проверки может быть при необходимости проведена инвентаризация имущества налогоплательщика. Должностные лица налоговых органов могут также осматривать или обследовать производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода или связанные с содержанием объектов налогообложения.
Если в ходе проведения выездной проверки у налоговых инспекторов появятся достаточные основания полагать, что документы, свидетельствующие о совершении налоговых правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, то указанные сотрудники должны изъять эти документы по акту. В акте должна быть обоснована необходимость изъятия документов и приведен их перечень.
В некоторых случаях в ходе проведения выездной налоговой проверки составляется протокол осуществления отдельных действий. Протокол должен зафиксировать все выявленные при производстве указанных действий существенные для дела факты и обстоятельства. Для этого к проведению выездных налоговых проверок могут привлекаться другие лица: эксперты, специалисты, свидетели, понятые.
Привлечение указанных лиц к проведению выездных налоговых проверок является принципиально новым элементом контрольной работы налоговых органов за соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства, а также своевременным и полным внесением причитающихся налогов в бюджет и внебюджетные фонды.
При проведении налоговой проверки должностные лица налоговых органов могут привлекать свидетелей. Налоговым законодательством предусмотрено, что в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля по данному налогоплательщику. Показания свидетеля в обязательном порядке заносятся в протокол и являются важным элементом при принятии руководителем налогового органа решения по результатам проверки.
В ходе проведения выездной налоговой проверки может возникнуть ситуация, когда для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. В этом случае для участия в данной проверке может быть привлечен эксперт.
Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе. [12,168]
Для проведения экспертизы должностное лицо налогового органа, осуществляющее выездную налоговую проверку, должно вынести специальное постановление.
Для оказания содействия в осуществлении налогового контроля в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий налоговые органы могут на договорной основе привлекать специалистов, обладающих специальными знаниями и навыками и не заинтересованных в исходе дела.
Специалисты, в частности, могут привлекаться для участия в производстве выемки у проверяемых налогоплательщиков документов и предметов.
При проведении действий по осуществлению налогового контроля могут быть вызваны понятые в количестве не менее двух человек. Их основная обязанность состоит в том, чтобы удостоверить в протоколе факты, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии в процессе выездной налоговой проверки.
Присутствие понятых, в частности, необходимо при осмотре должностными лицами налоговых органов территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится проверка, а также документов и предметов. Обязательно присутствие понятых также при выемке документов и предметов, производимой в случае отказа налогоплательщика от их предъявления при проведении налоговой проверки или непредъявления в установленный законодательством срок.
По результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки по установленной форме, который подписывается этими лицами и руководителями проверяемой организации либо индивидуальным предпринимателем. [9,97]
В таком акте указываются документально подтверждаемые факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.
Подготовленный и подписанный проверяющими и проверяемыми акт налоговой проверки, в котором зафиксированы налоговые правонарушения и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и применению соответствующих санкций, документы, изъятые у налогоплательщика, рассматриваются руководителем налогового органа совместно с документами и материалами, предоставленными налогоплательщиком, а также со всеми имеющимися возражениями, объяснениями и замечаниями.
По результатам рассмотрения материалов проверки руководителем налогового органа выносится соответствующее решение, содержание которого может состоять в следующем.
Во-первых, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Второй вариант решения может состоять в отказе от привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
И наконец, в-третьих, руководитель налогового органа может принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
В случае принятия решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель налогового органа обязан изложить обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, на основе каких документов и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих документов, а также четко изложить решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса, предусматривающих ответственность за данные правонарушения и применяемые к налогоплательщику меры.
Только после принятия мотивированного решения налогоплательщику может быть направлено требование об уплате недоимки по налогу и пени.
Принципиально новым моментом взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков является введенная в Налоговом кодексе норма об обязательном судебном порядке взыскания с налогоплательщика штрафных санкций за нарушение налогового законодательства (если налогоплательщик не уплачивает штраф добровольно). Таким образом, штрафы за нарушение налогового законодательства с момента вступления в действие Налогового кодекса взимаются только по решению суда.
Как установлено в Налоговом кодексе, после вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за нарушение налогового законодательства налоговый орган должен обратиться в суд с исковым заявлением о взыскании с налогоплательщика, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции.
При этом до обращения в суд налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. Обращение в суд производится налоговым органом только в случае, если налогоплательщик отказался добровольно уплатить сумму налоговой санкции или же пропустил установленный в требовании срок уплаты штрафной санкции.