В условиях нынешних реалий российского бухгалтерского учета балансовый отчет, который отвечал бы международным стандартам учета, можно составить двумя способами: 1) ведение бухгалтерских записей хозяйственных операций в журнале и их проводка в главную книгу, план счетов которой отвечал бы GAAP,и составление балансового отчета на основе этих счетов; 2) использование данных главной бухгалтерской книги, построенной на основе российского плана счетов.
Некоторые счета российской системы учета не поддаются соотнесению со статьями отвечающего международным стандартам балансового отчета даже методом отнесения их к активам или пассивам в зависимости от наличия положительного или отрицательного сальдо. Классическим примером таких счетов является счет 83 "Доходы будущих периодов". Он никак не может отвечать заложенному в GAAPпринципу соотнесения доходов и затрат на их получение в рамках одного периода (даже если использовать отсрочки отражения доходов или затрат: затрат — на период, когда будут получены приносимые ими доходы, доходов — до периодов, когда будут осуществлены приносящие их затраты), поскольку включает и уже полученные, но еще не заработанные доходы, и не полученные, но уже заработанные.
В частности, приказ Министерства финансов СССР № 56 от 1 ноября 1991 г. "План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции к его применению" при отражении данного счета в плане счетов делит его на следующие субсчета: 1. "Доходы, полученные в счет будущих периодов" (согласно GAAPэто обязательство, так как получение такого дохода означает принятие компанией обязательства поставить взамен некие товары или услуги или передать какие-либо другие активы, т.е. мы должны, значит, это обязательство, пассив); 2. «Предстоящие получения задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» (нам должны лица, за которыми числится недостача, значит, это актив); 3. "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" (это прибыль при положительной разнице или убыток — при отрицательной, что более вероятно, т.е. статья не балансового отчета, а отчета о прибылях и убытках). Такие счета можно отразить в балансовом отчете, отвечающем GAAP, только разбив их на субсчета или даже на отдельные проводки, на величину которых можно скорректировать значение показателей балансового отчета.
Исходя из этого, можно заключить, что подготовка балансового отчета, отвечающего GAAP, на базе российских счетов является в определенной мере кустарным, но в принципе работающим методом. Более четкое соблюдение заложенных в GAAP принципов обеспечивается при ведении отвечающей международным стандартам главной книги, проводке в нее журнальных записей и подготовке балансового отчета на ее основе.
Балансовый отчет позволяет определить ряд важнейших абсолютных и относительных показателей финансовой стабильности и эффективности работы компании с точки зрения отдачи вложенных в нее средств. К их числу, прежде всего, относится разница между текущими активами и текущими пассивами, называемая оборотным капиталом (workingcapital), а также частное от деления текущих активов на текущие пассивы — коэффициент оборотного капитала (workingcapitalratio), или текущий коэффициент (currentratio). Когда этот коэффициент больше или равен единице, это значит, что компания способна покрыть свои текущие обязательства путем продажи текущих активов. Размер оборотного капитала и текущий коэффициент говорят о возможности компании погасить свои краткосрочные обязательства. Вместе с тем немаловажную роль в этом вопросе играет степень ликвидности текущих активов компании. Ее недостаточность послужила одной из важнейших причин банкротства крупнейшей компании розничной торговли США — сети универмагов "Вудворт энд Лотроп" в 1995 г.
На основе балансового отчета определяется ряд важнейших финансовых коэффициентов: рентабелъностъ собственного капитала — отношение прибыли к собственному капиталу (returnonequity — ROE), рентабелъностъ активов — отношение прибыли к величине активов (returnonassets — ROA), соотношение заемных u собственных средств — отношение совокупной задолженности к активам (debttoequity — DE), a также коэффициент покрытия процентных платежей — степень покрытия затрат на выплату процентов (interestcosts — IC) доходамu компании до выплаты процентов и налогов.
2. Отчет о прибылях и убытках
Отчет о прибылях и убытках (IncomeStatement)служит как бы связующим звеном между балансовыми отчетами прошлого и нынешнего учетных периодов и показывает, за счет чего произошли изменения в нынешнем балансе по сравнению с прошлым. Иначе говоря, этот отчет показывает, как изменяется капитал акционеров компании под воздействием доходов и расходов, осуществленных в текущем периоде (табл. 1).
ТАБЛИЦА 1. Взаимосвязь отчета о прибылях и убытках и балансовых отчетов за соседние периоды
| Баланс на 31 декабря 1996 г | Отчет о доходах и расходах за период с 1 января по31 декабря1997г | Баланс на 31 декабря 1 997 г | |||
| Активы Обязательства Акционерный «капитал | 900000 400000500000 | Доходы Расходы Чистый доход | 700000 55000 150000 | Активы Обязательства Акционерный капитал | 950 000 300000650000 |
2.1. Способы подготовки и структура отчета о прибылях и убытках.
Компании пользуются значительной степенью свободы при выборе формата представления отчета о прибылях и убытках. Существует два способа его составления — одношаговый и многошаговый.
При одношаговом способе позиции отчета о прибылях и убытках делятся на две категории: доходы (revenues) и прибыль (gains), с одной стороны, и затраты (expenses) и убытки (losses) — с другой. Получение показателя прибыли осуществляется в один шаг — посредством вычитания общей суммы расходов из общей суммы доходов. Обычно при использовании такого способа строка прибыли носит название прибыль от операций (operatingincome) или прибыли от непрерывных операций (incomefromcontinuingoperations). Bpocсийской системе бухгалтерского учета аналогом этого показателя является прибыль от основной деятельности. При наличии у компании дохода от операций, не являющихся непрерывными, т.е. не повторяющихся периодически из года в год, используется многошаговый метод, поскольку GAAP требует отдельного отражения таких операций и вычисления чистого дохода по ним.
При многошаговом способе в отчете о прибылях и убытках раздельно показываются основная деятельность, деятельность, не повторяющаяся от периода к периоду, финансовая деятельность, налоговые платежи, операции филиалов компании, отчетность которой не консолидирована в ее собственную отчетность, и прочие подобные показатели. Этим объясняется название данного способа — многошаговый, поскольку, чтобы получить показатель чистого дохода по компании в целом, нужно сделать несколько предварительных шагов, именно подсчитать промежуточные итоги по отдельным видам деятельности и рубрикам.
Как правило, отчет о прибылях и убытках, подготовленный многошаговым методом, включает следующие рубрики:
- Доход или продажи;
- Затраты на реализованную продукцию или предоставленные услуги;
- Валовая прибыль;
- Затраты на сбыт (реализацию);
- Общие и административные затраты;
- Прочие затраты на основную деятельность;
- Прибыль от основной деятельности до налогообложения.
2.2. Требования GAAP к отражению информации в отчете о прибылях и убытках.
Построение отчета о прибылях и убытках основывается на Принципе полного раскрытия информации (fulldisclosureprinciple),заложенном в положениях о концепциях финансового учета.Этот принцип предполагает, что компании должны отразить в отчете всю информацию о своей хозяйственной деятельности. В этих целях отчет о прибылях и убытках сопровождается сносками, приложениями и комментариями, содержащими описание методик расчета тех или иных показателей, методов начисления амортизации, учета ТМЗ и т.д.
"Общепринятые принципы бухгалтерского учета" дают компаниям значительную свободу в выборе структуры отчета о прибылях и убытках. Однако при наличии в ней показателей, не обусловленных результатами основной деятельности, повторяющейся из периода в период, таковые должны отражаться непосредственно в отчете, причем отдельно. Это объясняется стремлением дать внешнему пользователю бухгалтерской отчетности компании возможность отделить результаты основной деятельности от неосновной, случайные хозяйственные результаты — от закономерных.
К числу отражаемых отдельной рубрикой отчета показателейотносятся:
Все эти показатели, за исключением необычных или нечасто возникающих прибылей и убытков, должны отображаться в очищенном от налогов виде.