Поступления, упомянутые в ст. 251 НК РФ, а также доходы, облагаемые налогом на прибыль или НДФЛ по ставкам, указанным в п. п. 3 и 4 ст. 284 и п. п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ, в налоговую базу но налогу при УСН не включают.
Порядок учета доходов содержится в п. 1 ст. 346.17 НК РФ. Он сводится к кассовому методу, при котором за дату образования доходов принимают день поступления денег, имущества или погашения задолженности иным способом.
Таким образом, пока покупатель или заказчик не заплатит, доходов у продавца или исполнителя нет.
Согласно кассовому методу к доходам относят и полученные авансы. Если же их приходится возвращать (полностью или частично), доходы сторнируются на сумму, перечисленную покупателю или заказчику обратно.
Пример 1. ООО "Сапфир" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". 12 января 2009 г. получен аванс от покупателя в сумме 185 000 руб., а 15 января этому покупателю отгружен товар стоимостью 148 000 руб.
Остаток аванса возвращен ему 16 января.
Отразим указанные операции в налоговом учете общества.
После получения аванса, 12 января 2009 г., 185 000 руб. нужно включить в облагаемые доходы.
Внеся эту сумму в графу 4 Книги учета. 16 января часть аванса, равную 37 000 руб. (185 000 руб. - 148 000 руб.), вернули, поэтому в этот день доходы необходимо скорректировать, то есть 37 000 руб. вписать в графу 4 со знаком "минус".
5. Уменьшение единого налога
Объект налогообложения "доходы" не позволяет уменьшить налоговую базу на расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). Однако согласно п. 3 ст. 346.21 НК РФ в этом случае все-таки можно снизить налог к уплате (максимум наполовину).
Как годовой налог, так и авансовые платежи разрешено уменьшать на величину перечисленных за тот же период (в пределах начисленных в соответствии с законодательством) пенсионных взносов, а также на сумму выплаченных за счет работодателя пособий по временной нетрудоспособности.
Пример 2. ЗАО "Кнес" с 2009 г. применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". За I квартал рассчитанный единый налог составил 315 000 руб.
За тот же период уплачены пенсионные взносы в сумме 188 000 руб. и выданы пособия (из средств работодателя) в размере 15 800 руб. Насколько можно снизить налог к уплате?
В соответствии с п. 3 ст. 346.21 НК РФ "упрощенцы" с объектом "доходы" вправе уменьшить налог к уплате на сумму перечисленных пенсионных взносов и выданных пособий, но не более чем на 50%.
В нашем случае пороговая величина составляет 157 500 руб. (315 000 руб. x 50%).
Общая сумма уплаченных взносов и пособий, выданных за счет работодателя, равна 203 800 руб. (188 000 руб. + 15 800 руб.).
Это больше половины начисленного налога (203 800 руб. > 157 500 руб.), и снизить его удастся лишь на 157 500 руб.
Но оставшиеся 46 300 руб. (203 800 руб. - 157 500 руб.) не пропадут. Их можно использовать при определении налогового вычета по окончании полугодия.
6. Отражение расходов
При объекте налогообложения "доходы минус расходы" можно признать затраты, но не любые.
Какие являются допустимыми, указано в перечне п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Он довольно длинный - целых 36 позиций, но все-таки многие виды затрат в налоговую базу не попадают.
Однако для учета одного упоминания в перечне мало.
Помимо этого затраты должны отвечать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), то есть быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.
К тому же необходимо закрыть долг перед поставщиком или подрядчиком (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Чтобы списать некоторые виды затрат, требуется соблюдать дополнительные условия.
Они также предусмотрены в п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Например, оплаченную стоимость закупленных товаров можно отнести на расходы только после дальнейшей реализации.
Пример 3. ООО "Алмаз" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы". 20 января 2009 г. была приобретена партия товаров стоимостью 128 000 руб. (без НДС). 21 января рассчитались с поставщиком, а 26 января товары реализовали за 156 000 руб., сразу же получив деньги от покупателя. Отразим данные операции в налоговом учете общества.
Стоимость покупных товаров учитывается после оплаты и реализации (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Все условия выполнены 26 января, следовательно, в этот день можно включить в расходы 128 000 руб. Кроме того, после получения денег от покупателя, то есть тогда же - 26 января, нужно показать в доходах 156 000 руб.
7. Минимальный налог
Самый болезненный вопрос упрощенной системы - вероятность уплаты минимального налога. Касается он "упрощенцев" с объектом налогообложения "доходы минус расходы".
В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ все налогоплательщики, применяющие упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы минус расходы", по окончании налогового периода определяют минимальный налог. Он равен 1% от суммы налогооблагаемых доходов. Если эта величина окажется больше налога, перечисленного с разницы между доходами и расходами по обычной ставке, следует уплачивать минимальный налог.
Те, кому придется это сделать, по итогам следующего налогового периода вправе снизить налоговую базу на разность перечисленного минимального налога и единого, рассчитанного по итогам года (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Кроме того, "упрощенцы" с объектом "доходы минус расходы" могут уменьшить налоговую базу на общий показатель прошлых убытков, образовавшихся при работе на упрощенной системе (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). До 2009 г. таким способом разрешалось снижать налоговую базу не более чем на 30%. Теперь ограничений нет.
Заключение
Упрощенная система налогообложения - это один из четырех действующих сейчас в РФ специальных налоговых режимов (п. 2 ст. 18 НК РФ). УСН предусматривает особый порядок определения элементов налогообложения (объекта, налоговой базы, налоговой ставки и др.), а также освобождает от уплаты ряда налогов (абз. 2 п. 1 ст. 18, п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ). Данная система налогообложения ориентирована на малый бизнес. Ее задача - упростить учет для тех, кто ее применяет.
Литература
1. Масленникова Л.А. УСН с учетом последних поправок: краткий обзор // Упрощенка - 2009.-№1.
2. "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства". Федеральный закон от 31.12.2001 N 198-ФЗ, с изм., внесенными Постановлением Конституционного Суда РФ от 19.06.2003 N 11-П)
5. Практическое пособие по УСН // СПС "Консультант плюс", 2009