Налог на имущество мы не рассматриваем, предполагая, что все необходимое в торговле имущество взято в аренду. НДС предприниматель-продавец уплачивает так же, как и организация торговли.
Итак, за год товарооборот предпринимателя составил 19 800 руб. (без НДС), прибыль - 4 000 тыс. руб. при рентабельности продаж в 20%. Себестоимость реализованных товаров составила 13 800 тыс. руб. (без предъявленного поставщиком НДС), а расходы на оплату труда работников - 2 000 тыс. руб.
Рассчитаем за год нагрузку предпринимателя в бюджетные и внебюджетные фонды:
- ЕСН (с собственных доходов за вычетом расходов) следует рассчитывать с применением регрессивной ставки, так как налоговая база превышает 600 тыс. руб., сумма налога составит 107,5 тыс. руб. (39,5 тыс. руб. + (4 000 - 600) тыс. руб. × 2%);
- ЕСН (с выплат и вознаграждений работников) составит 520 тыс. руб. (2 000 тыс. руб. × 26%), в том числе пенсионные взносы, начисляемые с выплат работникам, - 280 тыс. руб. (2 000 тыс. руб. × 14%);
- взносы предпринимателя на пенсионное страхование за себя лично в виде фиксированного платежа за год составят 7 274,4 руб. (см. Постановление Правительства РФ от 27 октября 2008 г. N 799 «О стоимости страхового года на 2009 год»);
- налоговая база по НДФЛ с учетом начисленных налогов и сборов составит 3 365,2 тыс. руб. (4 000 - 107,5 - 520 – 7,3), а сумма налога будет равна 437,5 тыс. руб. (3 365,2 тыс. руб. × 13%);
- НДС, как и в предыдущих расчетах, составит 1 080 тыс. руб., что соответствует превышению суммы налога к начислению (19 800 тыс. руб. × 18%) над суммой налога, предъявляемого к вычету (13 800 тыс. руб. × 18%).
Общая сумма налоговых обязательств предпринимателя, включающих НДС, НДФЛ, ЕСН и пенсионные взносы, составит 2 149,3 тыс. руб. (1080 + 437,5 + 107,5 + 520 + 7,3). По сравнению с налоговыми обязательствами организации (2 152,3 тыс. руб.), находящейся также на общем режиме, налоговые платежи предпринимателя меньше на 143,7 тыс. руб.
В случае применения спецрежима предпринимателем порядок его расчета с бюджетом по единому налогу аналогичен платежам организации, находящейся на «упрощенной системы налогообложения». Единый налог заменяет НДС, НДФЛ, ЕСН и налог на имущество, но не заменяет взносы на пенсионное страхование, уплачиваемые предпринимателем.
Размер единого налога в случае выбора объекта налогообложения «доходы» у предпринимателя, как и у организации, за налоговый период составит 1 188 тыс. руб. (19 800 тыс. руб. x 6%), а с учетом пенсионных взносов, уменьшающих налог не более чем на половину, его величина будет равна 900,7 тыс. руб. (1 188 - 280 – 7,3). Общая сумма налоговых обязательств (единый налог + пенсионные взносы) равна 1 188 тыс. руб.
Сумма единого налога в случае выбора объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» за налоговый период у предпринимателя, как и у организации, составит 600 тыс. руб. (4 000 тыс. руб. × 15%), а с учетом пенсионных взносов, уменьшающих налог, его величина будет равна 312,7 тыс. руб. (600 - 280 – 7,3). Общая сумма налоговых обязательств (единый налог + пенсионные взносы) равна 600 тыс. руб.
Для наглядности обобщим полученные результаты налоговых платежей в таблице 2.
Таблица 2. Результаты налоговых платежей при различных вариантах деятельности ООО «Дельта»
| Система налогообложения для оптовиков | Организация (в тыс. руб.) | Предприниматель (в тыс. руб.) |
| Общий налоговый режим | 2 296 | 2 152,3 |
| «Упрощенная система налогообложения» с объектом налогообложения «доходы» | 1 188 | 1 188 |
| «Упрощенная система налогообложения» с объектом налогообложения «доходы» минус расходы» | 600,0 | 600,0 |
В отличие от оптовиков, розничные продавцы могут выбирать между режимами налогообложения в более широком диапазоне. Организация, как и предприниматель, может находиться на общем режиме, «упрощенной системы налогообложения» или «едином налоге на вмененный доход». Последний из названных режимов носит обязательный характер, если органами местного самоуправления розничная торговля переведена на уплату ЕНВД.
Произведем расчет налоговых обязательств организации и предпринимателя, занимающихся розничной торговлей. Данные об их деятельности приведем в таблице 3.
Таблица 3. Деятельность организации розничной торговли ООО «Гамма»
| Финансово-экономические показатели деятельности | За год |
| Товарооборот, в тыс. руб. (без НДС) | 8000 |
| Рентабельность продаж, в % | 25 |
| Прибыль от продаж, в тыс. руб. | 2000 |
| Себестоимость приобретенных товаров (без НДС), в тыс. руб. | 5000 |
| Расходы на оплату труда, в тыс. руб. | 1000 |
В дополнение к этим данным нам понадобятся другие показатели для расчета единого налога, уплачиваемого в рамках «единого налога на вмененный доход». Возьмем среднестатистического розничного продавца, занимающегося реализацией в объекте стационарной торговой сети, имеющем торговый зал. Выберем максимально допустимую площадь (150 кв. м). Предположим, что в муниципальном образовании для торговли, осуществляемой через торговые залы, установлен коэффициент К2 (0,9). Коэффициент К1, используемый для расчета налоговой базы по единому налогу, на 2009 год составляет 1,148[4]. Указанных данных достаточно для расчета ЕНВД, который заменяет налог на прибыль (для организаций) и НДФЛ (для предпринимателей), НДС, ЕСН и налог на имущество для тех и других.
Организация розничной торговли, находящаяся в режиме «единого налога на вмененный доход», рассчитывает единый налог исходя из вмененного дохода, который не зависит от полученной выручки, а определяется базовой доходностью (1 800 руб.) и физическим показателем деятельности (150 кв. м). Величина вмененного дохода по розничной продаже через торговый зал за месяц составит 278 964 руб. (150 кв. м x 1 800 руб. x 1,148 x 0,9), а сумма налога к уплате в бюджет (без учета страховых взносов и выплаченных пособий) за налоговый период (квартал) - 125 533,8 руб. (278 964 руб. × 3 × 15%). За год сумма ЕНВД возрастет до 502 135,2 руб., но ее можно уменьшить на взносы на пенсионное страхование, которые составляют для организации 140 тыс. руб. (1 000 тыс. руб. × 14%), для предпринимателя - 147,3 тыс. руб. (1 000 тыс. руб. × 14% + 7,3 тыс. руб.).
При этом уменьшить налог на сумму пенсионных взносов можно не более чем на 50%. В итоге сумма налога к уплате в бюджет за год составит:
-362,1 тыс. руб. (502,1 - 140), если плательщик - организация;
-354,9 тыс. руб. (502,1 - 147,3), если плательщик - предприниматель.
Итоговые суммы всех платежей организации и предпринимателя будут равны и составят 502,1 тыс. руб. (ЕНВД + взносы на пенсионное страхование).
У организации и предпринимателя есть возможность существенно снизить налоговую нагрузку, для этого достаточно обратиться к ст. 145 НК РФ, предусматривающей освобождение от обложения НДС, при условии, что выручка не превышает 2 млн. руб. за квартал. В условиях практического примера ООО «Гамма» выручка организации (предпринимателя) розничной торговли удовлетворяет данному условию. В рамках общего режима будем исходить из того, что розничный продавец воспользовался освобождением от НДС, предусмотренным ст. 145 НК РФ, и уплачивает налог на прибыль, ЕСН, в том числе взносы на пенсионное страхование.
По итогам налогового периода у организации возникнут следующие обязательства:
- ЕСН по итогам налогового периода будет равен 260 тыс. руб. (1 000 тыс. руб. × 26%), в том числе взносы на пенсионное страхование 140 тыс. руб. (1 000 тыс. руб. × 14%);
- налоговая база по прибыли с учетом ЕСН и пенсионных взносов оценивается в 1 740 тыс. руб. (2 000 - 260), в то время как налог на прибыль - 348 тыс. руб.
В итоге общий размер налоговых обязательств у организации составит 608 тыс. руб. (348 + 260). Просчитаем сумму платежей «розничного» предпринимателя.
За год нагрузка предпринимателя в бюджетные и внебюджетные фонды будет равна:
- ЕСН (с собственных доходов за вычетом расходов) следует рассчитывать с применением регрессивной ставки (налоговая база в 2 000 тыс. руб. превышает 600 тыс. руб.), сумма налога составит 67,5 тыс. руб. (39, 5 тыс. руб. + (2 000 - 600) тыс. руб. × 2%).
- ЕСН (с выплат и вознаграждений работников) составит 260 тыс. руб. (1 000 тыс. руб. × 26%), в том числе пенсионные взносы, начисляемые с выплат и вознаграждений работникам, - 140 тыс. руб. (1 000 тыс. руб. × 14%);
- взносы предпринимателя на пенсионное страхование за себя в виде фиксированного платежа за год составят 7 274,4 руб.;
- налоговая база по НДФЛ с учетом начисленных налогов и сборов составит 1 668,7 тыс. руб. (2 000 - 67,5 - 260 – 7,3), а сумма налога будет равна 216,5 тыс. руб.
Общая сумма платежей в бюджет и внебюджетные фонды предпринимателя будет равен 548,3 тыс. руб. (217 + 67,5 + 260 + 7,3).
Как и в случае с оптовой торговлей, при расчете налоговых обязательств в рознице мы исключили платежи организации (предпринимателя) по налогу на имущество, транспортному и земельному налогу, а также по налогу на прибыль с дивидендов (решение о распределении прибыли не принималось). Продавцы могут избежать обязательств по перечисленным налогам, если возьмут необходимое для торговой деятельности имущество в аренду, что нередко подтверждается практикой торговли. Напомним, что также мы не учитываем в общей сумме платежей взносы на обязательное страхование от несчастных случаев, которые для организации и предпринимателя рассчитываются по одним и тем же правилам независимо от выбранного режима налогообложения.
Итак, за год розничный товарооборот составил 8 000 руб., прибыль - 2 000 тыс. руб. при рентабельности продаж в 25%. Себестоимость реализованных товаров составила 5 000 тыс. руб., а расходы на оплату труда работников - 1 000 тыс. руб.