Вторую группу составляют операции, определенные в главе 21 НК РФ как не признаваемые объектом налогообложения исключительно для целей НДС:
- передача на безвозмездной основе органам государственной власти и органам местного самоуправления (или, по решению указанных органов, специализированным организациям):
- жилых домов, детских садов, клубов, санаториев, других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения,
- дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов;
- передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;
- передача на безвозмездной основе объектов основных средств:
- органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления,
- бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;
- выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством субъектов РФ, актами органов местного самоуправления;
- операции по реализации земельных участков (долей в них);
- передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам).
Правильное определение объекта налогообложения является одной из основных проблем при исчислении НДС. Большое значение при этом имеет четкое определение места реализации товаров (работ, услуг). Для выяснения необходимости уплаты НДС требуется установить, является ли местом реализации товаров (работ, услуг) территория РФ.
Для целей налогообложения товаром является любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Работой является деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций или физических лиц.
Услугой считается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Реализацией товаров (работ, услуг) является передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому.
Для целей исчисления НДС к реализации приравнивается безвозмездная передача права собственности на товары, результатов выполненных работ и безвозмездное оказание услуг.
Согласно действующему законодательству местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если товар находится на российской территории и не отгружается и не транспортируется или товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на российской территории (ст. 147 НК РФ).
При анализе положений ст. 148 НК РФ выделяется ряд критериев, позволяющих определить место реализации работ и услуг:
- работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории РФ. К таким работам (услугам) относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению услуги по аренде;
- работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории РФ. К таким работам (услугам) относятся монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт, техническое обслуживание;
- услуги фактически выполняются на территории РФ в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта;
- покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ или фактически присутствует на ее территории;
- исполнитель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ или фактически присутствует на ее территории;
- при оказании услуг по перевозке или транспортировке пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на этой территории на основании государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, местонахождения ее постоянно действующего исполнительного органа организации, местонахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места представительства физического лица. Данные положения применяются:
- при передаче или предоставлении патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;
- при оказании услуг (выполнении работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;
- при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении НИОКР;
- при предоставлении персонала, если персонал работает в месте деятельности покупателя;
- при сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств;
- при оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг.
Услуги по перевозке, транспортировке российские организации или индивидуальные предприниматели оказывают, если пункт отправления, назначения находится на территории РФ. Местом реализации услуг также признается территория РФ, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) назначения находится на территории РФ. При этом транспортными средствами признаются воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания, используемые для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом.
Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита, оказывают организации или индивидуальные предприниматели, местом осуществления деятельности которых признается территория РФ.
Местом реализации работ (услуг) не признается территории РФ, если:
- работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся за пределами территории РФ. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде;
- работы (услуги) связаны непосредственно с находящимся за пределами территории РФ движимым имуществом, а также с находящимися за пределами территории РФ воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания. К таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт, техническое обслуживание;
- услуги фактически выполняются за пределами территории РФ в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта;
- покупатель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории РФ;
- исполнитель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории РФ;
- при оказании услуг по перевозке или транспортировке пункт отправления и (или) пункт назначения не находятся на территории РФ.
Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории РФ, являются:
- контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;
- документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).
Местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих не перечисленные работы (услуги), считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на данной территории на основании государственной регистрации, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, местонахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, местонахождения постоянного представительства в РФ (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.
Если реализация работ (услуг) имеет вспомогательный характер по отношению к реализации основных работ (услуг), местом такой вспомогательной реализации признается место реализации основных работ (услуг). Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).
3. Налоговые ставки
По налогу на добавленную стоимость существует три ставки: 0% – специальная, 10% – пониженная и 18% – стандартная.
Налогообложение товаров (работ, услуг) по ставке 0% проводится при реализации (п. 1 ст. 164 НК РФ):
- товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы установленных документов;
- работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией экспортных товаров и их перемещением через границу, в том числе: