Одной из самых распространенных ошибок является самостоятельное выделение сумм НДС при их отсутствии в расчетно-платежных документах, в частности, при приобретении материальных ценностей (работ, услуг) за наличный расчет у организаций розничной торговли и у частных предпринимателей. Самостоятельное выделение сумм НДС расчетным путем и принятие их к зачету покупателем в данном случае является нарушением пункта 19 Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость». Нарушение такого рода встречаются практически в каждом втором акте документальных проверок, что свидетельствует о необходимости унификации законодательства об НДС, то есть отмены специального порядка расчета НДС по предприятиям розничной торговли и общественного питания, а также отмены освобождения от НДС частных предпринимателей без образования юридического лица. Однако нарушения этого вида обычно не носят катастрофический по размерам для предприятия характер, наиболее крупное из всех было выявлено в ходе документальной проверки ППТК «Татэнерго», в результате чего в бюджет было начислено 51278,2 тыс. рублей[17].
Довольно часто допускаются ошибки при определении сумм НДС, подлежащих к зачету перед бюджетом по горюче-смазочным материалам, приобретаемым за наличный расчет через АЗС. В частности, при выделении НДС расчетным путем применяется ставка 16,67 процента, в то время как в соответствии с пунктом 19 Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. № 39 в этом случае к зачету принимаются суммы налога, исчисленные по расчетной ставке 13,79 процента от стоимости этих материалов. Причиной такого рода нарушений является сложность и запутанность применения НДС к горюче-смазочным материалам, облагаемым налогом на реализацию ГСМ.
Очень распространенным нарушением является необоснованное завышение суммы налога, относимого на расчеты с бюджетом (дебет 68 счета) или занижение облагаемого оборота по НДС ввиду запущенности учета во многих организациях, а также несоответствия данных главной книги и других бухгалтерских регистров данным налоговой декларации по НДС. Причиной данных нарушений может явится как неграмотность бухгалтера, ведущего учет на предприятии, так и недисциплинированность администрации и работников данного предприятия. Так, например, несвоевременное представление документов в бухгалтерию предприятия его работниками может привести к неполному декларированию налога и занижению облагаемого оборота по НДС[17].
Однако, неправильное декларирование НДС может явиться причиной не только применения штрафных санкций, но и значительного завышения платежей в бюджет, что также приводит к дестабилизации финансового состояния предприятия. Так бухгалтер одного предприятия ошибочно показал по строке 3 налоговой декларации выручку, поступившую за оказанные транспортные услуги, включающую в себя НДС, хотя по строке 3 налоговой декларации облагаемый оборот показывается без учета НДС и применяется ставка 20 %. Таким образом, бухгалтер вторично применил ставку 20 %, чем значительно завысил платежи своего предприятия в бюджет и поставил его в затруднительное финансовое положение.
С 1 июля 2004 года предполагалось ввести спецсчета. Идея заключалась в следующем: все юридические лица открывают спецсчета на которые "кладут" НДС, который перечисляет покупатель. Соответственно своему поставщику платится НДС также только со спецсчета. Ну и возмещается НДС с того же счета. Таким образом, все суммы налога пройдут не через общий расчетный счет организации предприятия, а через спецсчет.
По мнению Заместителя председателя комитета Госдумы РФ по бюджету и налогам (в 2003 году) Задорнова М.М. с введением спецсчетов " фирмы- однодневки не смогут уйти от уплаты НДС. Вернее, их поставщики не смогут возместить налог. И, как следствие, бюджет получит дополнительные доходы".
При этом, по его мнению минусом для налогоплательщика является невозможность использовать данные средства: " деньги, пусть и временно, но будут работать на банки, в которых открыты спецсчета". Мнение Задорнова М.М. разделяет кандидат экономических наук при ГНИЙ налоговой системы МНС России О.Б. Буздалина " В соответствующих министерствах раздумывают о целесообразности введения НДС-счета. Одной из объективных причин является "замораживание" или отвлечение значительной суммы на спецсчетах ". Фактически идея введения спецсчетов по НДС не была реализована на практике и ей на смену пришла идея замены НДС налогом с продаж. Впервые эта идея была высказана начальником Экспертного управления Президента РФ в начале 2005 г. Но, судя по всему, этот вопрос прорабатывался аналитиками Экспертного управления еще в 2004 г. Осенью 2005 г. группа экспертов из Центра исследования проблем налогообложения во главе с Максимом Куликовым, которым Экспертное управление поручило подготовить доклад о концепции нового налога, представила свою работу. В целом, по мнению аналитиков, новый налог с продаж должен иметь следующее строение[7].
Как отмечается в работе экспертов, плательщиками НП должны быть все юридические лица, имеющие обороты по реализации товаров, работ и услуг. Однако, что важно, обороты по реализации товаров, работ, услуг, не являющихся конечным потреблением, должны освобождаться от обложения налогом. Объектом налогообложения НП должно стать конечное потребление. Ставка налога по предварительным расчетам должна составить 10%. В отличие от НДС, отмечают эксперты, налог с продаж не будет передаваться от продавца к покупателю по всей производственной цепи, а будет начисляться, и взиматься только на стадии конечного потребления. Под конечным потреблением понимается потребление непосредственно покупателями, то есть приобретение любых товаров (от товаров первой необходимости до недвижимости), работ или услуг; государственные закупки; расходы организаций, не связанные с производством, а также покупки, оплачиваемые в наличной форме. Отличительной чертой нового налога, говорят авторы работы, по сравнению со старым НП является то, что для расчетов базы нового налога используется весь без исключения оборот розничной торговли и платных услуг, что позволяет не только упростить расчеты начислений налога, но и повысить его потенциальную собираемость за счет однозначного отнесения товара или услуги к объектам налогообложения. Результаты расчетов, которые провела группа экспертов, показывают, что в случае полной отмены НДС и введешь налога с продаж со ставкой 10% снижение доходов бюджета в 2004 г. составило бы 209 млрд. руб., или 1,2% ВВП (при расчетной собираемости налога с продаж в розничной торговле и секторе платных услуг, равной 60%). Для обеспечения перехода на новый налог с нулевыми потерями для бюджета ставка налога должна составлять 14% (для указанной выше собираемости НП в розничной торговле и платных услуг)[10].
Только при повышении собираемости НП с потребителей до уровня 95% переход на ставку НП 10% будет безубыточным для бюджета. Основным достоинством нового НП авторы исследования считают простоту администрирования этого налога, как для государства, так и для самих налогоплательщиков.
Следует заметить, что сегодня на страницах специализированных изданий все чаще высказывается мнение о необходимости замены НДС налогом с продаж ввиду того, что этот налог имеет по сравнению с НДС ряд преимуществ: - он прост в исчислении;
- он гораздо дешевле в администрировании и т.д.
Однако из-за имеющихся недостатков НП идея замены НДС на НИ поддерживается не всеми. Налог с продаж, имеющий широкую налоговую базу и взимаемый на этапе розничной торговли, обладает одним существенным недостатком: в отличие от НДС, весь доход приходится собирать на конечном этапе торговой цепочки, состоящей из мелких предприятий, для которых включение в налоговую систему может стать непомерным бременем. В связи с этим из известный теоретик НДС А. Тэйт сделал вывод, что однократно взимаемый налог с розничных продаж эффективен при сравнительно низких ставках, но при повышении ставок администрирование этого налога становится все более сложным. При ставке налога 5% выгода в случае уклонения от уплаты налога перекрывается штрафами, которые должен будет уплатить налогоплательщик, если факт уклонения будет установлен. При ставке 10% уклонение от уплаты налога сулит уже больше выгод, а при ставке 15 - 20% становится чрезвычайно выгодным. В США ставка налога с продаж не превышает ни в одном из штатов 8,25%. Из всех стран только Исландия попыталась установить его на уровне, сравнимом с НДС. Таким образом, при введении налога с продаж придется компенсировать выпадающие доходы другими налогами, то есть возникнет необходимость пересмотра всей действующей системы налогообложения, что на современном этапе нецелесообразно. По мнению автора данной работы, основным аргументом против замены НДС на НП, является то, что введение налога с продаж может сместить налоговое бремя в сторону покупателей товаров, работ и услуг, т.е. на физических лиц, средний уровень доходов которых в России итак является весьма низким, также надо иметь ввиду, что схем уклонения от уплаты НП может быть создано не меньше, чем схем уклонения от НДС.
Не разделяя идею замены НДС налогом с продаж, автор данной работы считает, что решить задачу снижения темпов роста вычетов в сравнение с темпами роста начислений можно через повышение результативности налогового контроля налоговых вычетов, при этом один из таких способов предложен в данной работе.
В целях проверки правомерности включения налогоплательщиками НДС в сумму вычетов налоговые органы при проверках должны обязательно проверить соблюдение необходимых требований налогового законодательства в части включения НДС в вычеты, а именно: