Подсказка содержится в пункте 10 статьи 396 Налогового кодекса, который предписывает в подобных случаях применять специальный коэффициент К1. Он определяется как отношение количества полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в отчетном периоде. Значение данного коэффициента необходимо зафиксировать в строке 180 раздела 2 авансового расчета налога.
Для исчисления «земельной» базы с применением К1 следует использовать следующую формулу:
Налоговая база = КСТ – Дплощ x (1 – К1), где
КСТ – кадастровая стоимость земельного участка;
Дплощ – доля необлагаемой площади земельного участка;
К1 – коэффициент использования налоговой льготы.
Значение К1 необходимо определять в десятичных дробях с точностью до сотых долей. Также стоит иметь в виду, что для расчета данного коэффициента месяц возникновения или прекращения права на льготу принимается за полный (п. 10 ст. 396 НК).
В случае, когда под действие льготы подпадает совладелец земельного участка, базу по налогу на землю следует рассчитывать так:
Налоговая база = (КСТ x Д) – (КСТ x Д) x Дплощ x (1 – К1),
где Д – доля налогоплательщика в праве на земельный участок.
Разумеется, не стоит забывать и о том, что уплачивается все-таки аванс, а не налог в целом, поэтому полученную сумму нужно будет умножить на 1/4.
Известно, что 15 процентов от используемой в 2006 году ООО «ТПТО» земли стоимостью 1500000 (в собственности ООО «ТПТО» находилось 80% участка) занимал спортивный объект, на который установлена льгота в виде освобождения от налогообложения в соответствии с пунктом 5 статьи 395 Налогового кодекса. В июле 2006 года этот участок перестал использоваться по назначению, и, следовательно, лишился всяческих привилегий. В расчетах июль принимается за полный месяц, поэтому следует считать, что льгота отсутствовала два месяца. В таком случае К1 равен 0,67 (2 мес.: 3 мес.).
Налоговая база составила:
(1500000 руб. х 80%) – (1500000 руб. х 80%) х 15% х (1 – 0,67) = 1140600 руб.
Соответственно, до 31 октября 2007 года ООО «ТПТО» необходимо было перечислить в бюджет авансовый платеж по этому участку за 3 квартал в размере: 1140600 руб. х 0,1% х 1/4 = 285 руб.
Б) время фактического нахождения земельного участка в собственности: используется коэффициент К2.
На величину налоговых платежей оказывает влияние такой фактор, как срок нахождения земли в собственности, ведь совершенно не обязательно, что участок куплен именно в начале календарного года. Так, если налогоплательщик владеет наделом неполный год, то для исчисления налога применяется коэффициент использования земельного участка К2. Он определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в отчетном периоде. При определении «полноты» месяцев немаловажное значение имеет дата возникновения (прекращения) права собственности на земельный участок или его долю. Так, если в период с января по сентябрь текущего года получение (прекращение) права имело место до 15-го числа месяца включительно, то за полный принимается месяц его возникновения. Если же это произошло после 15-го числа, то за полный считают месяц прекращения права (п. 7 ст. 396 НК). Значение коэффициента использования земельного участка применяется для исчисления налога в десятичных дробях с точностью до сотых долей. Порядок расчета земельного налога и авансовых платежей по нему с учетом доли в собственности применяется и к участкам, которые находятся под приобретаемыми фирмами зданиями, строениями и сооружениями, а также являются необходимыми для их использования. Ведь при переходе права собственности на имущество, расположенное на чужом участке, покупатель автоматически получает право пользования данным наделом, причем на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник. А значит, новоиспеченный владелец переходит в ранг «земельных» налогоплательщиков.
С другой стороны, применение такого понятия отчетного периода приводит к тому, что резко снижается авансовый платеж за отчетный период. Ведь при расчете поправочного коэффициента К2, если в числителе учитывается количество месяцев в течение отчетного или налогового периода, в течение которых лицо признается правообладателем земельного участка, то в знаменателе учитывается количество полных месяцев в течение отчетного и налогового периода.
И если рассматривать ситуацию, когда налогоплательщик приобретает земельный участок 1 сентября, то при расчете авансового платежа за III квартал в знаменателе будет стоять тройка. При действующей схеме получается, что основная сумма налога в данной ситуации будет переноситься на следующий налоговый период.
В 2007 году ООО «ТПТО» имело в собственности два земельных участка сельскохозяйственного назначения. Участки расположены рядом, их кадастровая стоимость была одинакова и составляла по 1000000 руб. Права на один из участков (участок А) были зарегистрированы 14 августа 2007 г., на другой (участок В) - 16 августа 2007 г. В г. Тюмени, где расположены эти участки, ставка земельного налога по землям сельскохозяйственного назначения составляет 0,15%.
1. По земельному участку А период владения участком считается начиная с 1 августа, по земельному участку В - начиная с 1 сентября. Участки были проданы 29.12.2007 г.
2. Поправочные коэффициенты для расчета земельного налога составят:
- по участку А: - по участку В:
- за 3 месяца - 2/3; - за 3 месяца - 1/3;
- за год - 5/12; - за год - 4/12.
3. При расчете квартальных платежей учитывается ¼ годового взноса.
| Участок | Авансовые платежи по земельному налогу за период III квартала, руб. | Сумма земельного налога за год, руб. |
| Участок А | 250(1/4 х 0,15% х 2/3 х 1000000 руб.) | 625(0,15% х 5/12 х 1000000 руб.) |
| Участок В | 125(1/4 х 0,15% х 1/3 х 1000000 руб.) | 500(0,15% х 4/12 х 1000000 руб.) |
Сумма земельного налога, которую ООО «ТПТО» доплачивала по итогам 2007 г., составляет:
- по участку А - 375 руб. (625 руб. - 250 руб.);
- по участку В - 375 руб. (500 руб. - 125 руб.).
В) отчетный период: при расчете квартальных платежей налоговая база делится на 4, т.к в налоговом периоде существует 4 квартала. На сегодняшний день отчетными периодами по земельному налогу названы I квартал, II квартал, III квартал (п. 6 ст. 396 НК). Расчет за каждый отчетный период осуществляется автономно, независимо друг от друга, поскольку берется 1/4 кадастровой стоимости земельного участка и умножается на соответствующую ставку.
Г) зависимость от срока проектирования и строительства жилья (кроме индивидуального) вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.
При расчете авансового платежа по налогу на землю собственникам угодий, которые планируют осуществлять на участках жилищное строительство (кроме индивидуального), следует также учесть положения пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса. Данной нормой предусмотрено исчисление сумм налога с использованием различных коэффициентов в зависимости от срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. Так, если срок жилищного строительства не превышает трех лет, то фирма должна применять налоговую ставку с коэффициентом 2. Если же стройка затянулась больше, чем на три года, то необходимо использовать коэффициент 4. Период проектирования и строительства также отражается в авансовом расчете, для чего используется строка 040 раздела 2 декларации по налогу. В случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока строительства сумма налога, уплаченного за этот период сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке.
В настоящее время ООО «ТПТО» является плательщиком земельного налога за землю, приобретенную с октября 2007 года по адресу г. Тюмень, улица 9-го Января, строение 19. Объект обложения – земельный участок, предоставленный в пользование для ведения хозяйства. Основанием для становления и взимания земельного налога является свидетельство о государственной регистрации права собственности на землю от 12.10.2007 г. (Приложение 11).
Кадастровая стоимость земельного участка ООО «ТПТО» на 1 января 2008 года составляет 492 150 руб. В собственности ООО «ТПТО» находится 100 процентов данного надела. Ставка налога на землю в соответствии с НК РФ – 0,3 процента, однако налоговая ставка в г. Тюмени устанавливается местными органами власти в размере 0,1 процента в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящийся на объект, не относящийся к жилищному фонду и объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или, предоставленных для жилищного строительства, предоставленных (или приобретаемых) для индивидуального жилищного строительства.
ООО «ТПТО» является единственным собственником земельного участка и рассчитывает заняться строительством нового многоквартирного жилого дома (за исключением индивидуального жилищного строительства). Таким образом, «ТПТО» обязано уплачивать 100% налога со стоимости 492 150 руб. (492 150 х 100%).
Поэтому, при расчете земельного налога ООО «ТПТО» использует коэффициент зависимости от срока проектирования и строительства 2 – так как период проектирования и строительства еще не превысил трех лет, а коэффициент К2 (период приобретения земли в течение года) равен 1, потому что земля используется полный период с начала года. Коэффициент К1 равен 1, т.к. никаких льгот у предприятия на данный участок земли нет. Авансовый платеж за 9 месяцев (III квартал) 2008 года составит: