2.2 Учет расчетов по единому социальному налогу
На ООО «Никольское» в основном соблюдают требования к организации учетных операций, связанных с расчетами по социальному страхованию работников хозяйства.
В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, введенным в действие в обследованном предприятии с 01.01.2002 г., для отражения в бухгалтерском учете единого социального налога предусмотрен счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" с открытием субсчетов по соответствующим фондам. Субсчет 1 счета 69 отвели для учета расчетов по социальному страхованию. Субсчет 2 отвели для учета расчетов по пенсионному обеспечению. Субсчет 3 отвели для учета расчетов по медицинскому страхованию.
Бухгалтер, отвечающий за учет начисления оплаты труда и удержаний из нее, одновременно отвечает за начисление единого социального налога в разрезе указанных выше субсчетов. При этом главный бухгалтер подготовила для данного работника памятку с корреспонденцией счетов, которую следует применять в конкретных случаях для отражения в журнале-ордере № 10 соответствующих операций..
С помощью корреспонденции счетов Д-т 69-1 К-т 50 на сумму 74 тыс. руб. (первая строка) были отражены операции по доплате работниками местному отделению фонда социального страхования стоимости санаторно-курортных путевок, полученных от ФСС при частичной (неполной) их оплате за счет фонда.
С помощью корреспонденции счетов Д-т 69 К-т 51 на сумму 3001 тыс. руб. были отражены суммы перечислений безналичных денежных средств, осуществленных предприятием за весь год по ЕСН в разрезе его отдельных направлений:
а) федеральному бюджету;
б) фонду социального страхования;
в) федеральному и территориальному фондам обязательного медицинского страхования;
г) фонду страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
д) Пенсионному фонду России по страховой и накопительной части трудовой пенсии.
С помощью корреспонденции счетов Д-т 69-1 К-т 70 на сумму 276 тыс.руб. отражены начисления пособий работникам предприятия по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС, а с помощью корреспонденции счетов Д-т 69-1 К-т 73 на сумму 41 тыс.руб. - суммы новогодних подарков детям работников предприятия также за счет средств ФСС.
На этом выявленные операции по дебету субсчетов и в целом счета 69 в бухгалтерских документах предприятия были исчерпаны. Остальные операции были по кредиту счета 69 (или его субсчетов).
Так, с помощью корреспонденции Д-т 08 К-т 69 на сумму 346 тыс.руб. была отражена начисленная сумма ЕСН на оплату труда работников, занятых в строительно-монтажных работах хозяйственным способом. С помощью проводки Д-т 10 ( 41) К-т 69 была отражена сумма 208 тыс.руб., представлявшая сумму ЕСН, начисленную на оплату труда работников, занимавшихся приобретением различных ТМЦ. Наибольшая сумма ЕСН была связана с ее начислением на оплату труда работников основного производства (счет 20, различных обслуживающих подразделений хозяйства - счет 23, вспомогательных служб, подразделений по торговле - счет 44, а также в управлении производством на среднем и верхнем уровнях - счета 25 и 26). В остальных случаях кредит счета 69 "Расчеты по ЕСН" корреспондировал с дебетом счетов 73, 91, отражавших различные направления оплаты труда, требовавшие осуществить расчеты единого социального налога.
Как оказалось, бухгалтерия предприятия не всегда справлялась с задачами по исчислению налоговой базы и самого ЕСН. Возникшие ошибки, выявленные сотрудниками местного налогового органа в ходе выездной налоговой проверки, проведенной в одно время с проверкой правильности исчисления привели предприятие к уплате штрафных санкций, которые составили округленно 66 тыс.руб. и были отражены в журнале-ордере № 06 и в Главной книге с помощью бухгалтерской записи Д-т 99 К-т 69 на указанную сумму.
Для исчисления сумм ЕСН бухгалтеру, ведущему учет оплаты труда, главным бухгалтером передана таблица ставок данного налога. При этом были учтены возраст работников и их пол. Возраст и пол работников требовалось учитывать в связи с тем, что ставки начисления взносов в страховую и накопительную часть трудовой пенсии в рассмотренный период различались в зависимости от их значений.
Данные о ставках ЕСН взяты из очередных законов, принятых Государственной Думой и утвержденных Советом Федерации РФ и Президентом РФ. Ставки взносов в ПФР взяты из федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
Постепенно, по мере приближения к более молодому возрасту работников, взносы в ПФР разделяются на страховую и накопительную часть трудовой пенсии. Что же касается базовой части трудовой пенсии, то она целиком финансируется за счет средств федерального бюджета в части ЕСН. Ведь до 2006 г. 20,6 % налоговой базы по ЕСН сначала начислялись в федеральный бюджет. А затем половина этой суммы вычиталась и направлялась в ПФР. Следует отметить, что данный механизм оказался не очень понятным работникам бухгалтерии. Он требовал дополнительных разъяснений, что и было сделано главным бухгалтером.
Указанные операции учитывались в журнале-ордере № 10-АПК. Здесь по счету 69 систематизировались суммы оборотов по всем корреспондирующим счетам. По кредиту счета записывали начисленные в пользу соответствующих страховых органов суммы по объектам учета затрат, на которые были отнесены расходы на социальное страхование работников. Ежемесячно кредитовый оборот в целом и по корреспондирующим с ним дебетовым счетам переносили в Главную книгу.
Аналитический учет по субъектам расчетов с ФСС вели в ведомости № 55-АПК. Записи в ней выполняли на основании первичных документов о начислении пособий работникам и других выплат (санаторно-курортное лечение, обслуживание детей). Пособия подразделяли на следующие группы: по временной нетрудоспособности, по уходу за больными, по беременности и родам, по уходу за ребенком, на погребение.
Аналитический учет по расчетам с ПФР вели в аналогичной ведомости, но под другим номером.
Далее приведены сведения о начисленных по данному работнику авансовых платежах в федеральный бюджет, федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования, в фонд социального страхования. Отдельно показано начисление авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (с учетом пола и возраста работника).
Ведение индивидуальных налоговых карточек служит аналитической информацией для оформления расчетов по авансовым платежам ЕСН в виде налоговой декларации.
Затем в декларации отражают суммы начисленных авансовых платежей. Их начисляют путем умножения налоговой базы (без льгот) на ставки платежей, указанные выше. Отдельно отражаются авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Эти платежи представляют собой вычеты из сумм авансовых платежей, начисленных в федеральный бюджет.
Заключают расчеты по ЕСН суммы его перечислений в фонд социального страхования за вычетом тех сумм, которые предприятие самостоятельно израсходовало по целевому назначению за счет данного фонда в пользу своих работников (выплата пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, оплата санаторных путевок и т.п. расходы за счет ФСС).
Декларация по расчетам предприятия с фондом социального страхования содержит часть сведений, многие из которых уже содержались в расчетах по ЕСН. Однако здесь их приходится повторять, так как исполнительный орган ФСС - обособленная организация. Ей требуется собственная отчетность. Декларация же по ЕСН направляется в налоговую инспекцию. Однако часть сведений в отчетности, представляемой в ФСС, в первой декларации отсутствует. Сюда относятся такие расходы, как выплаты пособий по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, при рождении ребенка, социальные пособия на погребение, единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности и др.
Для правильного заполнения деклараций по всем этим показателям требуется большая трудоемкая работа. Она могла бы быть облегчена при переводе данного участка учетной деятельности на компьютерные технологии. Пока в ООО «Никольское» применяют ручные методы учета.
2.3 Возможности улучшения учета и отчетности по ЕСН
Несмотря на то, что бухгалтерия ООО «Никольское» укомплектована опытными работниками, стремящимися неукоснительно соблюдать требования налогового законодательства как по ЕСН, так и по другим налоговым обязательствам, даже простое сопоставление оборотов и сальдо по счетам учета расчетов по ЕСН свидетельствует об отсутствии необходимой взаимоувязки между счетами.
Так, кредитовое сальдо (задолженность предприятия) по ЕСН, отраженное в строке 625 бухгалтерского баланса (форма № 1), должно полностью совпадать с соответствующими показателями, помещенными в таблицу расшифровок расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами.
Сумма начисленного за год ЕСН (расшифровка к форме № 2) должна совпадать с аналогичными показателями, помещенными в таблице "Расходы по обычным видам деятельности" приложения 5 к балансу (строка 770, графа 3).
Фактически совпадения перечисленных аналогичных показателей наблюдаются весьма редко.
Ни разу при отражении сальдо по кредиту и дебету счета 69 в разных отчетных документах совпадений не наблюдалось. Это свидетельствует о недостатках в учете и отчетности по ЕСН в обследованном предприятии.
Общая величина неувязок составила в 2006 г. 1672 тыс.руб. А кроме того, хозяйство не использовало льготу, которую могло иметь при переходе на ЕСХН.
Приведенные неувязки одних и тех же показателей, помещенных в отчетности, свидетельствуют о том, что бухгалтерия предприятия недостаточно ясно представляет порядок учета и расчетов по ЕСН. Такое суждение было непосредственно подтверждено из опросов работников бухгалтерии по отдельным элементам налогообложения единым социальным налогом. Порядок расчета ЕСН, особенно после его изменений, введенных в 2002 г. и в последующие годы, вызывает у главного бухгалтера и его подчиненных много вопросов. Некоторые из таких вопросов, заданных бухгалтерам предприятия в ходе бесед с ними.