2. Проблемы связанные с исчислением налога на доходы физических лиц иконтролем уплаты его в бюджет и пути их решения
2.1 Проблемы, связанные с исчислением налога на доходы физических лиц и контролем уплаты его в бюджет и пути их решения
Государство пытается по мере возможности облегчить налоговое бремя для физических лиц с невысокими доходами. Способы, которыми оно достигает данной цели, обладают весьма существенными изъянами, в том числе это касается применения стандартных налоговых вычетов.
Как было сказано выше налоговая база по НДФЛ формируется следующим образом. Для доходов, в отношении которых установлены разные налоговые ставки, она определяется отдельно. И вот та часть дохода (и только она), которая облагается по ставке 13%, до налогообложения может быть уменьшена на стандартные налоговые вычеты (ст. 210 НК РФ). Речь идет о любых выплатах, облагаемых по данной налоговой ставке. Как указал Минфин в Письме от 21.05.2008 № 03-04-05-01/172, в числе прочего это может быть, например:
- стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей;
- суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;
- возмещение (оплата) работодателями своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам (пенсионерам по возрасту), а также инвалидам стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, назначенных лечащим врачом. Освобождение от налогообложения предоставляется при представлении документов, подтверждающих фактические расходы на приобретение этих медикаментов.
Пример. Налогоплательщику выплачена материальная помощь в сумме 6000 руб. Детей у него нет. Другого дохода в месяце выплаты материальной помощи также не было.
В данном месяце налогоплательщик имеет право на освобождение от налогообложения суммы дохода в размере 4000 руб. в соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ, а также на стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. Таким образом, налоговая база составит 1600 руб. (6000 - 4000 - 400).
Аналогично налогоплательщик не лишен права применить стандартные налоговые вычеты в случае предоставления ему социальной помощи, оказываемой за счет бюджетных средств (Письмо Минфина России от 24.01.2008 № 03-04-06-01/15). В таких ситуациях важно, облагается ли данная выплата НДФЛ и именно по ставке 13%.
Поэтому также следует уменьшать налоговую базу и в случае выплат по гражданско-правовым договорам, например, аренды (Письмо Минфина России от 12.10.2007 № 03-04-06-01/353).
В отношении доходов, полученных в результате операций с ценными бумагами, размер которых определяется в соответствии со ст. 214.1 НК РФ, Минфин не столь лоялен. В Письме от 04.09.2007 № 03-04-06-01/310 он указывает, что возможность применения стандартного налогового вычета в отношении доходов, полученных физическими лицами от операций с ценными бумагами, данной статьей Налогового кодекса не предусмотрена.
А вот в отношении, например, доходов по вкладам в банке Минфин признает право налогоплательщика на применение вычетов (Письмо от 09.06.2007 № 03-04-07-01/117). Чуть позже выхода этого Письма в Налоговый кодекс была включена ст. 214.2, в которой был приведен порядок определения таких доходов.
Наконец, ФАС МО в Постановлении от 07.05.2008 № КА-А40/3514-08 признал не противоречащим Налоговому кодексу предоставление стандартных вычетов в случае выплат предприятия пенсионерам, ушедшим с него на пенсию и не работающим.
Порядок предоставления вычетов при отсутствии доходов установлен ст. 218 НК РФ.
Возникает вопрос: а применяются ли стандартные вычеты за те месяцы, когда у налогоплательщика не было доходов? Сомнений в положительном ответе быть не должно, ведь налогооблагаемый доход считается нарастающим итогом с начала года. Это следует из п. 3 ст. 226 НК РФ. Следовательно, нарастающим итогом следует считать и вычеты из полученных доходов. А раз так, то не имеет значения тот факт, что в какой-то из месяцев налогоплательщик не получал доходов, то есть его налоговая база по сравнению с предыдущим месяцем не изменилась. Сумма вычетов должна прибавиться к накопленной за предыдущие месяцы. Это подтверждает и Минфин в Письме от 19.08.2008 № 03-04-06-01/254: если в отдельные месяцы налогового периода у налогоплательщика не было дохода или начисление и выплата дохода производились не за каждый месяц налогового периода, а сразу за несколько месяцев (например, один раз в квартал), то стандартные налоговые вычеты также предоставляются за каждый месяц налогового периода, включая те месяцы, в которых не было выплат дохода. Минфин поясняет, что если выплата дохода по договору производится в день окончания срока договора, то стандартный налоговый вычет подлежит суммированию нарастающим итогом и предоставляется за весь налоговый период (Письмо от 15.07.2008 № 03-04-06-01/203).
ФАС Поволжского округа в Постановлении от 03.10.2006 №А57-26668/05 пришел к выводу, что ст. 218 НК РФ право на получение стандартного вычета не ставится в зависимость от наличия дохода по итогам месяца или наличия дохода меньше стандартного налогового вычета.
Кроме того, если налогоплательщик начал работать у налогового агента не с первого месяца налогового периода. Тогда стандартные вычеты, предусмотренные в пп. 3 и 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, предоставляются ему по данному месту работы с учетом доходов, полученных с начала налогового периода по предыдущим местам работы, а также с учетом сумм полученных вычетов. Ведь в гл. 23 Налогового кодекса установлены предельные размеры дохода, по достижении которых указанные вычеты не предоставляются. Об этом говорится в п. 3 ст. 218 НК РФ.
Сумма дохода подтверждается справкой о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ, выданной на предыдущем месте работы.
Например. Е.П. Филимонова была принята на работу продавцом в ЗАО «Восток» в марте 2008 г. В январе и феврале 2008 г. она работала в ООО «Север». Ее доход, полученный в этой компании с начала 2008 г., составил 19 400 руб. Заработная плата за март 2008 г. на новом месте работы - 15 000 руб. У работницы есть пятилетняя дочь. Имеются заявление о предоставлении стандартных вычетов, справка 2-НДФЛ и копия свидетельства о рождении дочери.
Доход Е.П. Филимоновой, рассчитанный с начала года и с учетом дохода по прошлому месту работы, равен 34 400 руб. (19 400 руб. + 15 000 руб.). Значит, в марте 2008 г. ей не полагается стандартный вычет в размере 400 руб., а предоставляется лишь вычет на ребенка в сумме 600 руб.
Если случится так, что доход, рассчитанный нарастающим итогом с начала года, будет невысоким, во всяком случае, окажется меньше суммы накопленных за тот же период налоговых вычетов, разница между этими суммами переносится на следующие месяцы налогового периода (Письмо Минфина России от 14.08.2008 № 03-04-06-01/251). Отсюда, в частности, можно сделать вывод, что, если первые несколько месяцев года дохода у налогоплательщика не было, в первый же месяц, когда доход появится, можно будет учесть всю сумму накопленных с начала этого года вычетов. Она полностью уменьшит указанный доход, если, конечно, он окажется больше всей указанной суммы.
А вот на следующий налоговый период недоиспользованные вычеты перенести нельзя. Об этом сказано в Письме Минфина России № 03-04-06-01/251.
Часто возникают вопросы по поводу применения стандартных налоговых вычетов на детей их отцом в случае, если во взаимоотношениях родителей имеются некоторые сложности, иначе говоря, родители разведены или брак не зарегистрирован. Минфин в Письме от 06.05.2008 № 03-04-06-01/119 объяснил, что в первом случае не имеет значения, что отец несет расходы на ребенка в виде алиментов. Во втором случае также неважно, что гражданин в свидетельстве о рождении ребенка зарегистрирован как его отец, проживает совместно с ребенком и ведет общее хозяйство с его матерью (то есть и ребенок находится на его обеспечении).
Дело в том, что согласно абз. 9 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ под одинокими родителями для целей исчисления НДФЛ понимается один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке. А одиноким родителям указанный налоговый вычет предоставляется в двойном размере так, чтобы его величина не была меньше общего размера данного вычета, предоставляемого обоим родителям, находящимся, как подчеркивает Минфин, в зарегистрированном браке (см. также Письмо от 30.04.2008 № 03-04-06-01/112).
Однако Минфин не разъяснил в этом Письме, что будет, если такой (а точнее, исходя из практики, такая) родитель откажется от вычета в двойном размере. Данная ситуация не очень реальная, но все-таки возможная. В этом случае другой родитель имеет право на вычет на ребенка, ведь в ст. 218 НК РФ нет условия о том, что брак обязательно должен быть зарегистрирован. Важно лишь, чтобы общий размер стандартного налогового вычета, предоставляемого на каждого ребенка обоим родителям вместе, был равен 1200 руб.
Необходимо отметить, что Минфин дает в своих письмах аналогичные ответы с завидной регулярностью. Причина, видимо, в том, что однажды его ответ оказался весьма благоприятным для налогоплательщиков. В Письме от 14.07.2006 № 03-05-01-04/213 чиновники вдруг допустили возможность получения вычета на ребенка второму родителю, даже если первый, имея статус одинокого родителя, получает его в двойном размере. Налогоплательщик обратил внимание, что это разъяснение противоречит последующим разъяснениям Минфина. Тот не замедлил ответить (Письмо от 24.12.2007 № 03-04-06-01/450), что ранее изданные разъяснения (Письмо № 03-05-01-04/213) применять не следует. Да, не зря финансовое ведомство теперь старается во многих письмах указывать, что они не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами.
С 01.01.2009 право на удвоенный вычет будет иметь не одинокий родитель, а единственный. Разъяснение этого понятия не приводится, а ведь, как говорится, возможны варианты. Кроме того, с указанной даты один из родителей будет вправе отказаться от получения налогового вычета в пользу другого родителя, который сможет применить удвоенный вычет. Как эти новации повлияют на ситуацию с разведенными или не состоящими в браке родителями, сказать пока сложно. Очевидно только то, что вновь будут возникать спорные ситуации.