Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в подпункте 4 пункта 1 статьи 148, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
Положение настоящего подпункта применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.
Исходя из данных положений, местом реализации является Российская Федерация.
Федеральная налоговая служба РФ письмом от 17 мая 2005 г. N ММ-6-03/404@ "Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по косвенным налогам" указала: "При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, у российской организации возникают обязанности налогового агента, предусмотренные пунктом 1 статьи 161 Кодекса" (письмо ФНС России от 17 марта 2005 г. N 03-4-03/391/28).
В соответствии со статьей 161 Кодекса российские организации обязаны выступать в качестве налогового агента и, соответственно, исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет налог на добавленную стоимость в случае выплаты денежных средств иностранным лицам за приобретенные у них товары, работы или услуги, местом реализации которых признается территория Российской Федерации.
Исходя из вышеизложенного, налоговым агентом должно являться российское предприятие. Но у российской Стороны мнение противоположное.
Возникают вопросы: 1) является ли российское предприятие в рассматриваемом примере налоговым агентом с учетом требований норм налогового права, содержащихся в статье 42 НК РФ? 2) возможно ли применение в этом случае российским предприятием освобождения от НДС на основании подпункта 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ, согласно которому не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации следующие операции: выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов?
В данном случае содержание подпункта 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ, освобождающего от налогообложения само российское предприятие, не снимает с него обязанностей налогового агента, но и не позволяет определить, к каким источникам относятся доходы. Во избежание спорных ситуаций необходимо ускорить принятие Протокола к Соглашению, четко определяющего объект обложения налогом на добавленную стоимость и порядок его возмещения Сторонами.
Для необходимых выводов по поставленной проблеме следует рассмотреть основные достоинства и недостатки налога с продаж.
К достоинствам относится простота администрирования как для налогоплательщика, так и для государства.
Понятная налоговая база позволяет легко осуществлять расчеты и проверки, что обеспечивает возможность для успешного использования налога даже в стране с недостаточно развитыми налоговыми органами.
С введением налога с продаж сократятся экономические издержки, связанные с начислением, уплатой и контролем налога на добавленную стоимость, как в государственном, так и в частном секторе, и в конечном итоге повысится собираемость налога, что актуально в связи со снижением собираемости внутреннего НДС. В результате отмены НДС у предприятий возникают свободные денежные средства и расширяется налоговая база по другим налогам.
Налог может быть использован для оптимизации межбюджетных отношений, в его территориальном распределении отражается распределение населения, что позволит сократить встречные финансовые потоки между центром и регионами.
Отказ от НДС избавит от процедуры возмещения налога из бюджета, котрая как в России, так и в других странах сопровождается периодическими коррупционными скандалами и постоянными судебными процессами.
Однако указанные достоинства тесно связаны с недостатками.
Простое в идеале регулирование налога на практике может стать сложным из-за существующей практики установления дифференцированных ставок по видам и группам товаров, устанавливаемых в качестве попытки избежать каскадного эффекта.
Способы уклонения от уплаты налога существуют практически всегда, в том числе и в отношении налога с продаж. Для российской действительности актуальны фиктивные безналичные расчеты и перенастроенные кассовые аппараты.
Кроме того, налог с продаж, особенно на стадии внедрения, может стать разорительным для низкорентабельного бизнеса, в том числе социально ориентированного, так как он не зависит от финансового состояния налогоплательщика и не всегда может быть переложен на конечного пользователя.
Замена налога на добавленную стоимость, дающего около четверти налоговых поступлений консолидированного бюджета, налогом с продаж может привести к существенному снижению бюджетных доходов, в связи с чем потребуется принять решение либо о замещении выпадающих доходов, либо о сокращении расходов.
Возможно применение схемы поэтапного снижения ставки НДС с одновременным введением и поэтапным ростом налога с продаж. Подобная переходная мера может быть использована для избежания резкого падения налоговых поступлений, но в то же время вызовет двойные расходы на администрирование.
Введение налога с продаж в размере 10% способно в значительной мере сократить разрыв в доходах. Можно предположить два сценария собираемости нового налога с продаж: пессимистический - при котором расчетная собираемость нового налога с продаж с потребления домашних хозяйств соответствует расчетной собираемости ранее существовавшего налога, равной 29,9% (по итогам 2002 г.), и оптимистический - при котором расчетная собираемость нового налога с продаж с потребления домашних хозяйств будет соответствовать собираемости НДС, рассчитываемой как отношение поступившего НДС к потенциально возможному объему поступлений. В соответствии с различными оценками это значение составляет приблизительно 60%.
Повышение расчетной собираемости представляется достаточно вероятным благодаря более простой схеме налогообложения по сравнению с отменяемым налогом.
До отмены налога с продаж в 2004 г. в НК РФ был приведен перечень товаров и услуг, не подлежащих налогообложению. Существовавшая в то время формулировка перечня предоставляла некоторую свободу в отнесении того или иного товара к группе налогооблагаемых, что снижало поступления налога. Распространение же налога на все без исключений товары и услуги может поднять собираемость налога.
Как свидетельствуют расчеты, чтобы достичь того же уровня доходов бюджета при отмене НДС и введении налога с продаж, при уровне собираемости, соответствующем 29,9%, необходимо вводить ставку налога с продаж в размере 20%. Только повышение уровня собираемости НСП с домашних хозяйств до 95% позволяет достичь равных доходов бюджета до момента отмены НДС.
Приведенные расчеты и сценарии продиктованы необходимостью. Каждый раз, когда законодатель модернизирует, усовершенствует нормы права, этого требует сама жизнь.
Как правило, поправки к НК РФ вносятся в соответствии с выступлениями глав государства по вопросам подведения итогов, отчета по бюджету и принятия концептуальных программ развития общества. Так 17 октября 2006 г. Президент России В.Путин потребовал от Правительства разработать комплексный подход к налогообложению инновационной деятельности.
На заседании Совета по науке, технологиям и образованию глава государства перечислил порядка восьми возможных нововведений в налогообложение научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок (НИОКР).
В их числе глава государства назвал "введение льгот на НДС в виде освобождения от этого налога операций при реализации патентов и лицензий, а также уточнения существующей льготы по освобождению от НДС НИОКР". По выражению В. Путина, в этой области нужно сделать "или - или, а можно сделать и то и другое".
Президент убежден, что "абсолютно возможно исключить из налоговой базы по налогу на прибыль организации, которые финансируются из различных фондов поддержки научных исследований". "Не понимаю, почему правительство сопротивляется?" - сказал В. Путин по поводу введения этой нормы.
Он подчеркнул, что "необходимо освободить от НДС выполнение НИОКР и работ научных образовательных организаций". "Сейчас от НДС освобождаются только те, кто выполняет НИОКР за счет бюджета. Почему, если из других источников это финансируется, нужно налогом облагать?" - задал риторический вопрос В. Путин.
По его мнению, "целесообразно предоставить право налогоплательщикам включать в целях налога на прибыль расходы на НИОКР в момент их понесения".