Мотив для виявлення у них загальної господарської мети як пріоритетної у їх діяльності, а не супутньої, дають іноді самі партнери. Так, розбиваючи (не від хорошого життя) договори франчайзингу на кілька окремих договорів, вони в договорах купівлі-продажу, надання послуг або права користування торговою маркою неодноразово підкреслюють наявність спільних цілей, натякають на загальні ризики і вигоди, домовляються про єдину цінову політику. Використання в "розбитих" договорах термінології, властивої договору про спільну діяльність, наводить податкових інспекторів на думку про помилковість операції.
Тому якщо партнерам так уже необхідно показати загальну мету, щоб уникнути непорозумінь вони можуть на доповнення до інших договорів укласти ще й договір про спільну діяльність, в якому підкреслити нерозривний зв'язок між партнерами, звернути увагу на спільні дії, спрямовані на створення позитивного іміджу, ділової репутації. У такому договорі слід указати загальну мету - створення позитивної ділової репутації, встановити розмір внеску франшизодавця (гудвіл, ноу-хау тощо) й франшизоодержувача (витрати на рекламу, підвищення якості продукції тощо) й розділити ризики. Умови розподілу прибутку встановлюються відповідно до внеску кожної сторони в створення гудвілу й "розкручення" бренду.
Договір франчайзингу містить елементи ліцензійної угоди, договору про надання послуг, договору про спільну діяльність, договору купівлі-продажу, трудового договору тощо й не містить елементів представництва й агентських відносин.
Нерідко в договорах франчайзингу прямо вказується, що франшизоодержувач не має права встановлювати ціни нижче зазначених франшизодавцем. Зауважимо, що подібні розпорядження порушують принцип вільних цін, встановлений статтею 7 Закону України від 03.12.2005 р. №507-XII "Про ціни і ціноутворення": "Вільні ціни й тарифи встановлюються на всі види продукції, товарів і послуг, за винятком тих, за якими здійснюється державне регулювання цін і тарифів".
У сфері франчайзингу працюють не залежні одне від одного підприємства, які повинні конкурувати одне з одним, а угода сторін реалізовувати продукцію за єдиними цінами перешкоджає вільній конкуренції. Якщо Антимонопольний комітет України визнає дії сторін договору франчайзингу "антиконкурентними узгодженими діями", то порушники можуть бути оштрафовані згідно із Законом України від 11.01.2007 р. №2210-III "Про захист економічної конкуренції". Тому навіть якщо в контракті й міститься вимога про продаж товару за ціною, встановленою франшизодавцем, партнер не зобов'язаний її дотримуватися. У ч. 2 ст. 1122 нової редакції Цивільного кодексу України прямо вказується: "Умова договору концесії, відповідно до якої правовласник має право визначати ціну товару (робіт, послуг), передбачених договором, або встановлювати верхню або нижню межу цієї ціни, є недійсною".
Проте багато хто з експертів не заперечує, що франшизодавець може давати рекомендації щодо цінової політики, причому такі рекомендації можуть поширюватися тільки на фірмові товари або товари, що виробляються самим франшизодавцем. Що стосується всіх інших товарів і послуг, франшизодавець може тут хіба що надати допомогу в калькуляції.
Вимоги, передбачені в деяких договорах франчайзингу, встановлювати ціни на товари й послуги не нижче вказаних франшизодавцем, - незаконні, тому франшизоодержувач не зобов'язаний їх дотримуватися.
Відображення договору франчайзингу в податковому обліку є складним як для бухгалтера, так і для перевіряльників та консультантів. І причина цього - неврегульованість податкового законодавства. Тому керуватися доводиться загальними нормами, які не завжди підходять для тієї або іншої ситуації.
Наприклад, оплата за послуги франшизодавця відстрочена, розтягнута в часі, має неперіодичний характер і незрозуміло - коли оплата проводиться за вже надані послуги, а коли вона є передоплатою майбутніх послуг. Таке відбувається тому, що в операції франчайзингу не прийнято періодично підписувати акти наданих (виконаних) послуг. Оскільки вважається, що підписаний довгостроковий договір є зобов'язанням щодо виконання всього обсягу послуг, то й нелегко простежити, коли й у якому обсязі були надані послуги.
А франшизоодержувачу дуже важливо час від часу визнавати фактичне отримання послуг, оскільки його валові витрати збільшуються саме за датою фактичного отримання послуг (пп. 11.2.1 Закону про прибуток), а податковий кредит з ПДВ - за фактом отримання послуг (пп. 7.5.1 Закону про ПДВ). Франшизоодержувач зацікавлений у підписанні час від часу актів отриманих послуг з метою оптимізації оподаткування, тому що без актів йому доведеться чекати тільки моменту оплати, щоб збільшити свої валові витрати. При відмові франшизодавця періодично оцінювати передані послуги або при неможливості проведення такої оцінки обидві сторони будуть збільшувати валові витрати (валові доходи) й податковий кредит (податкові зобов'язання) з ПДВ відповідно до касового методу, тобто в момент списання (зарахування) грошових коштів на розрахунковий рахунок або в касу.
Інша проблема – відображення в податковому обліку франчайзингового первинного платежу. Нерідко, щоб уникнути зайвих причіпок з боку податкових інспекторів, бухгалтери відносять будь-який первинний платіж до нематеріальних активів, не аналізуючи склад франчайзингового пакета. Проте плата, наприклад, за пакет "обладнання (товар) плюс право користування торговою маркою" належить швидше до основних засобів (товарів), оскільки обладнання є основною складовою пакета.
Якщо ж франчайзинговий пакет - це комплект різних послуг, то платіж за нього неможливо віднести до валових витрат ні як роялті (якщо роялті - одна зі складових первинного платежу), ні як оплату за послуги. Такий франчайзинговий пакет є, по суті, передоплатою послуг на кілька років уперед, і в цьому випадку найбільш логічний шлях - справді віднести первинну плату до нематеріальних активів з нарахуванням амортизації рівномірно протягом терміну дії договору. Податкові органи зазвичай з розумінням ставляться до такого кроку; єдине, що бентежить обидві сторони, - то це вимога п. 1.2 Закону про прибуток відносити до нематеріальних активів об'єкти права власності платника податків. Але таку вимогу можна аргументувати так:
1. франчайзинговий пакет є предметом договору і придбавається у власність на термін, обумовлений в контракті. На відміну від матеріального об'єкта, франчайзинговий пакет, що складається з послуг, не треба повертати після завершення терміну дії договору франчайзингу: він просто припиняє існування, оскільки послуги не можуть бути ні повернені франшизодавцю, ні передані іншій особі;
2. пакет є довгостроковим активом, оскільки використовується франшизоодержувачем понад рік. Отже, він не може бути віднесений до валових витрат як поточний платіж.
Що стосується франшизодавця, то при отриманні первинного платежу він збільшує валові доходи за правилом першої події, оскільки дату фактичного отримання послуг без підписання актів отриманих (виконаних) послуг визначити майже неможливо.
Нерідко франшизодавець замінює первинний платіж або купівлею навчального примірника, або зобов'язанням купувати обладнання, сировину, матеріали у фірм, які йому називає франшизодавець. Розглянемо три приклади, взяті з проспектів і договорів франчайзингу, що пропонуються потенційним франшизоодержувачам російськими й українськими франшизодавцями, й проаналізуємо, як такі операції відображати в податковому обліку.
Приклад 1. Франшизоодержувач перераховує франшизодавцю 20000 грн. (ПДВ не враховуємо), які є не первинним внеском, а гарантією майбутніх закупівель товару за ціною, встановленою на момент підписання контракту. Загальна сума товарів, що поставляються в рамках договору франчайзингу, - 40000 грн.
Франшизодавець страхує себе від підвищення ціни на товар, вносячи в договір франчайзингу елемент форвардного контракту. Він вказує дату поставки, узгоджує заздалегідь ціну на товар, яку не можна змінити надалі, а для гарантії купівлі вимагає внести певну суму грошей.
Оскільки форвардна операція є саме елементом договору франчайзингу, а не оформлена окремим стандартним документом, вона не може бути предметом купівлі-продажу, тобто товаром. Власне, деривативи в операціях з їх випуску й погашення не вважаються товаром, навіть якщо вони оформлені у вигляді окремого стандартного документа (п. 1.6 Закону про прибуток), і отже, норми п. 7.6 Закону про прибуток на такі деривативи не поширюються .
Тому франшизоодержувач відображає цю операцію в порядку, передбаченому для звичайної торгової операції. Сума в розмірі 20 тис. грн. являє собою передоплату за товар і відноситься до валових витрат як перша подія - перерахування грошових коштів з розрахункового рахунка франшизоодержувача за товар.
Приклад 2. ЗАТ пропонує потенційним франшизоодержувачам придбати "під ключ" фітнес-клуб. Франчайзинговий пакет "бізнес під ключ" містить:
· пошук офісного й складських приміщень;
· послуги з реєстрації, постановки на податковий облік, інші юридичні дії, що супроводжують відкриття;
· рекрутингові послуги, комплексний добір персоналу, його оцінка, тестування, рекомендації на кожного кандидата й перевірка його благонадійності;
· проведення маркетингового дослідження, що характеризує стан ринку конкретного продукту;