1. В области бухгалтерского учета:
Применяется ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", при этом входящие остатки по счетам 09 "Отложенные налоговые активы" и 77 "Отложенные налоговые обязательства" на 01.01.2003 года не формируются;
Списание стоимости МПЗ осуществляется по средневзвешенной оценке за месяц;
Остаток незавершенного производства оценивается по прямым затратам;
Косвенные расходы распределяются между видами деятельности (видами номенклатуры продукции, работ и услуг) пропорционально доле выручки от конкретных видов деятельности в общем объеме выручки;
Производится калькулирование полной себестоимости продукции (работ, услуг), то есть счета 25 и 26 списываются в дебет счета 20 "Основное производство".
2. В области налогообложения прибыли:
Для целей исчисления налога на прибыль доходы и расходы определяются по методу начисления;
Списание стоимости МПЗ осуществляется по средневзвешенной оценке за месяц.
Ввод начальных остатков для дальнейшего применения ПБУ 18/02
Поскольку ПБУ 18/02 предполагает выявление разниц в оценке активов и обязательств, сопоставление начальных остатков по данным бухгалтерского и налогового учета по существу является первым этапом работы.
На всякий случай приведем таблицу с наиболее типичными вариантами сопоставления остатков по счетам бухгалтерского и налогового учета (табл. 2.8).
Таблица 2.8
Сопоставление остатков по счетам бухгалтерского и налогового учета в типовой конфигурации "Бухгалтерский учет" (ред. 4.5) (наиболее типичные случаи)
| Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||
| Код | Наименование счета | Код | Наименование счета |
| 01 | Основные средства | Н05.01 | Первоначальная стоимость основных средств |
| 03 | Доходные вложения в материальные ценности | ||
| 02 | Амортизация основных средств | Н05.02 | Сумма начисленной амортизации основных средств |
| 04 | Нематериальные активы и расходы на НИОКР | Н05.03 | Первоначальная стоимость нематериальных активов |
| 05 | Амортизация нематериальных активов | Н05.04 | Сумма начисленной амортизации нематериальных активов |
| 07 | Оборудование к установке | Н01.02 | Учет стоимости оборудования |
| 08.4 | Приобретение отдельных объектов основных средств | Н01.01 | Формирование стоимости объектов основных средств |
| 08.3 | Строительство объектов основных средств | Н01.09 | Строительство объектов основных средств |
| 08.5 | Приобретение нематериальных активов | Н01.08 | Формирование стоимости объектов нематериальных активов |
| 08.8 | Выполнение НИОКР | Н01.03 | Формирование расходов на НИОКР |
| 10 | Материалы | Н02.01 | Поступление и выбытие материалов |
| 15.1 | Заготовление и приобретение материалов | ||
| 16.1 | Отклонение в стоимости материалов | ||
| 20 | Основное производство | Н01.05 | Формирование прямых расходов на производство товаров (работ, услуг) основного производства |
| 21 | Полуфабрикаты собственного производства | Н02.07 | Поступление и выбытие полуфабрикатов собственного производства |
| 41 | Товары | Н02.02 | Поступление и выбытие товаров |
| 42 | Торговая наценка | ||
| 43 | Готовая продукция | Н02.03 | Поступление и выбытие готовой продукции |
| 44 | Расходы на продажу | Н01.07 | Транспортные расходы по доставке покупных товаров |
| 45 | Товары отгруженные | Н02.04 | Отгруженные без перехода права собственности МПЗ |
| 58.1.1 | Паи | Н02.08 | Паи |
| 58.2 | Долговые ценные бумаги | Н02.05 | Поступление и выбытие ценных бумаг |
| 58.1.2 | Акции | ||
| 58.5 | Приобретенные права в рамках оказания финансовых услуг | Н02.06 | Приобретение прав в рамках оказания финансовых услуг |
| 94 | Недостачи и потери от порчи ценностей | Н16 | Недостачи и потери от порчи ценностей |
| 97 | Расходы будущих периодов | Н04 | Расходы будущих периодов |
Сопоставив данные бухгалтерского и налогового учета, можно найти общую величину разниц в оценке активов и обязательств на дату начала применения ПБУ 18/02 (в нашем примере – 1 января 2003 года, см. табл. 2.9).
Таблица 2.9
Остатки на 01.01.2003 года, приведенные к виду, удобному для сопоставления бухгалтерского и налогового учета
| Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ||||||
| Счет | Сальдо на начало периода | Счет | Сальдо на начало периода | ||||
| Код | Наименование | Дебет | Кредит | Код | Наименование | Дебет | Кредит |
| 01.1 | ОС в организации ОАО "Комкор" | 176 000,00 | – | Н05.01 | Первоначальная ст–сть ОС | 170 000,00 | – |
| 02.1 | Аморт. ОС, уч. на сч.01.1 | – | 25 813,33 | Н05.02 | Амортизация ОС | – | 24 933,33 |
| 10.1 | Сырье и материалы | 18 250,00 | – | Н02.01 | Поступ. и выб. материалов | 18 250,00 | – |
| 19 | НДС по приобр. ценностям | 3 650,00 | – | Аналога нет – считаем, что оценка не может отличаться от бухгалтерской | |||
| 20 | Основное производство | 6 550,00 | – | Н01.05 | Форм. расх. осн. пр–ва | 2 560,00 | – |
| 41.1 | Товары на складах | 66 805,11 | – | Н02.02 | Поступ. и выб. товаров | 60 200,00 | – |
| 43 | Готовая продукция | 9 360,00 | – | Н02.03 | Готовая продукция | 4 120,00 | – |
| 51 | Расчетные счета | 175 000,00 | – | Аналога нет – считаем, что оценка не может отличаться от бухгалтерской | |||
| 60.1 | Расч. с пост. в руб. | – | 21 900,00 | То же | |||
| 60.11 | Расч. с пост. в вал. | – | 66 805,11 | То же | |||
| 66.1 | Краткоср. кредиты в руб. | – | 120 000,00 | То же | |||
| 68 | Налоги и сборы | – | 3 947,00 | То же | |||
| 69 | Расч. по соц. страхованию | – | 5 195,00 | То же | |||
| 70 | Расч. по оплате труда | – | 10 257,00 | То же | |||
| 71.1 | Расчеты в рублях | 500,00 | – | То же | |||
| 75.1 | Вклады в уставной капитал | 25 000,00 | – | То же | |||
| 76.5 | Расч. с деб. и кред. в руб. | – | 18 749,67 | То же | |||
| 80 | Уставный капитал | – | 200 000,00 | То же | |||
| 84.2 | Убыток, подлеж. покрытию | 10 552,00 | – | Н11.02 | Убытки за 2002 год | 16 358,00 | – |
Дальше все зависит от того, намерена ли организация ОАО "Комкор" вводить начальные остатки по счетам 09 "Отложенные налоговые активы" и 77 "Отложенные налоговые обязательства". Обязанность ввода этих остатков из самого ПБУ 18/02 не вытекает, следовательно, это дело добровольное, подлежащее закреплению в учетной политике организации ОАО "Комкор", что и было отмечено Минфином России в письме от 15.04.2003 № 16–00–14/129.
Если организация ОАО "Комкор" решила вводить начальные остатки по счетам 09 и 77
Достоинство у этого решения – повышение точности отражения нераспределенной прибыли (убытков) прошлых лет. Ведь если есть отложенное налоговое обязательство, то чистая прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, меньше (а в случае отложенного налогового актива, наоборот, больше – наличие такого актива как раз означает, что уже уплачен налог как бы "в счет будущих периодов"). Недостатков с практической точки зрения видится два, и каждый из них может оказаться существенным:
1. При вводе начальных остатков нужно разделить все разницы в оценке активов и обязательств на временные и постоянные. Это может оказаться непросто, если объектов учета, имеющих разницы в оценке в бухгалтерском и налоговом учете, много (например, если есть 300 объектов основных средств, и каждому из них уделить примерно 5 минут, то потребуется 1500 минут, то есть 25 часов работы). Ведь для каждого объекта нужно найти причину (причины) возникновения разницы, чтобы потом классифицировать саму разницу либо как временную, либо как постоянную, либо как ту и другую, и ввести соответствующие записи по счетам 09 "Отложенные налоговые активы", 77 "Отложенные налоговые обязательства", НПР "Постоянные разницы" (специальный вспомогательный забалансовый счет, предназначенный для обобщения информации о возникновении и списании постоянных разниц в оценке активов и обязательств организации ОАО "Комкор", подробнее о нем – см. далее раздел "Учет постоянных разниц").
2. Если организация ОАО "Комкор" не сделала эту работу сразу, то может понадобиться пересмотр всех записей по счетам 09 и 77, то есть, например, перепроведение документов "Начисление амортизации" и "Закрытие месяца", исправление ранее внесенных ручных корректировок по счетам 99, 09, 77, 68 (если они производились). При этом могут быть опасения, что вследствие каких–то причин могут измениться данные за уже "закрытые" периоды (помимо данных по счетам 09 и 77). А кроме того, придется объяснять, почему, например, в годовом отчете за 2003 год "вдруг" поменялись начальные остатки не только по сравнению с отчетностью прошлого года (это вполне можно объяснить вводом в действие ПБУ 18/02), но и по сравнению с промежуточной отчетностью за 2003 год (а вот это уже может быть расценено придирчивым налоговым инспектором как подтверждение того, что в инспекцию ранее предоставлялась недостоверная отчетность, и придется с этим спорить).