- журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж ведутся обособленными подразделениями в виде разделов единых журналов учета, единых книг покупок и продаж организации.
За налоговый период указанные разделы книг покупок и книг продаж представляются обособленными подразделениями для оформления единых книг покупок и продаж налогоплательщика и составления деклараций по НДС.
Порядок оформления счетов-фактур, книг покупок и продаж должен быть отражен в учетной политике организации для целей налогообложения. Необходимо также обратить внимание на то, что согласно п.12 ст.167 НК РФ учетная политика для целей налогообложения, принятая организацией, является обязательной для всех обособленных подразделений организации. На практике встречаются случаи, когда у организации и ее обособленного подразделения моменты определения налоговой базы в целях исчисления НДС различны, что является прямым нарушением названной нормы.
Налог на прибыль
Особенностям исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, посвящена ст.288 НК РФ. Учитывая, что согласно п.1 ст.284 НК РФ общая сумма налога на прибыль состоит из двух составляющих, исчисляемых по различным ставкам, каждая из них имеет свой порядок уплаты в случае наличия у организации обособленных подразделений.
Исчисление и уплату сумм налога в федеральный бюджет организации производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям (по аналогии с НДС). Другая часть налога на прибыль, подлежащая зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, уплачивается по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения.
Указанная доля прибыли определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику.
При этом вместо показателя среднесписочной численности работников могут быть использованы данные о расходах на оплату труда. Стоимость амортизируемого имущества определяется в соответствии с п.1 ст.257 НК РФ.
Указанные удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей организаций и их обособленных подразделений на конец отчетного периода.
При этом налогоплательщики самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться – среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода и фиксируется в учетной политике.
С учетом изложенного, доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение, определяется по формуле:
П = НБ * (ССЧп / ССЧ + ОСп / ОС) / 2, где:
П - прибыль, приходящаяся на обособленное подразделение;
НБ - налоговая база в целом по организации;
ССЧп - среднесписочная численность работников (расходы на оплату труда) обособленного подразделения;
ССЧ - среднесписочная численность работников (расходы на оплату труда) организации в целом;
ОСп - остаточная стоимость основных средств обособленного подразделения;
ОС - остаточная стоимость основных средств организации в целом.
Суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения.
Сведения о суммах авансовых платежей по налогу, а также суммах налога, исчисленных по итогам налогового периода, налогоплательщик сообщает своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.
Налогоплательщик уплачивает суммы авансовых платежей и суммы налога, исчисленного по итогам налогового периода, в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.
Налог на имущество
В соответствии с п.1 ст.376 НК РФ, налоговая база по данному налогу определяется отдельно:
- в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации;
- в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
- в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс.
Согласно ст.384 НК РФ организации, в состав которых входят обособленные подразделения, выделенные на отдельный баланс, уплачивают налог в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения и находящегося на отдельном балансе каждого из них.
Налог уплачивается в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период по нормам ст.376 НК РФ в отношении каждого обособленного подразделения.
Таким образом, большое значение играет своевременное документальное закрепление за обособленными подразделениями передаваемых им основных средств. Ведь ставки налога на имущество устанавливаются субъектами Российской Федерации и могут значительно отличаться в различных местностях.
Особого внимания заслуживает вопрос исчисления налога при создании (ликвидации) обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс. Минфин России в письме от 16.09.2004г. №03-06-01-04/32 высказал свою позицию по данному вопросу, которая состоит в следующем.
Исходя из положений п.4 ст.376 НК РФ, необходимо учитывать, что главой 30 НК РФ не предусмотрен особый порядок расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества для обособленных подразделений организации, созданных или ликвидированных в течение налогового (отчетного) периода. На основании этого при определении среднегодовой (средней) стоимости имущества применяется общий порядок с учетом положений ст.379 НК РФ, которой установлено, что налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами – I квартал, первое полугодие и 9 месяцев календарного года.
Поскольку налоговой базой по налогу на имущество является среднегодовая (т.е. средняя за календарный год, а не средняя за период деятельности обособленного подразделения) стоимость имущества, то при ее определении должно учитываться общее количество месяцев в календарном году, а также в соответствующем отчетном периоде (для расчета средней стоимости).
Что касается вопроса о порядке исчисления и уплаты налога на имущество организаций в отношении ликвидированных обособленных подразделений, по которым уплачены авансовые платежи по налогу на имущество организаций, Минфин России отмечает, что следует учитывать положения ст.45 НК РФ. Согласно данной статье обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. При этом установлено, что налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налогов досрочно.
На основании этого организации вправе представить налоговую декларацию в отношении ликвидированного обособленного подразделения в течение календарного года до срока ее представления, установленного п.3 ст.386 НК РФ.
С недавнего времени изложенной позиции придерживается и ФНС России, о чем свидетельствует письмо от 17.02.2005г. №ГИ-6-21/136@. В нем также указано, что при определении среднегодовой стоимости имущества, а также при определении средней стоимости имущества должно учитываться общее количество месяцев в календарном году, а также в соответствующем отчетном периоде.
Единый социальный налог и страховые взносы
В соответствии с п.8 ст.243 НК РФ обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате ЕСН (авансовых платежей по налогу), а также обязанности по предоставлению расчетов по налогу и налоговых деклараций по месту своего нахождения.
Совместным письмом ПФР от 11.06.2002г. №МЗ-16-25/5221 и МНС России от 14.06.2002г. №БГ-6-05/835 разъяснено, что рассматриваемые в настоящей статье организации производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и представление отчетности по страховым взносам в порядке, аналогичном порядку уплаты ЕСН и представления отчетности по данному налогу.
Сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению.
Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации.
В письме Минфина России от 19.10.2004г. №03-06-01-04/70 обращается внимание на следующее. Если обособленное подразделение организации не соответствует хотя бы одному из условий, предусмотренных п.8 ст.243 НК РФ, то уплата ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также представление соответствующей отчетности осуществляется головной организацией централизованно в территориальные фонды по месту своего нахождения.