3 ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ АДМИНИСТРИРОВАНИЯ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
3.1 Варианты оптимизации единого налога при применении
упрощенной системы налогообложения
Существуют различные способы оптимизации налоговой нагрузки организаций, применяющих этот специальный налоговый режим.
Упрощенная система налогообложения является действительно льготным налоговым режимом, поскольку организации, ее применяющие, в несколько раз снижают налоговую нагрузку: вместо налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, ЕСН, НДС налогоплательщики платят единый налог (п. 2 ст. 346.11 НК). Ставка налога зависит от выбранного объекта налогообложения: 15%, если в качестве объекта выбраны доходы минус расходы, и 6% при объекте налогообложения "доходы" (ст. 346.20 НК). Во втором случае сумму налога можно уменьшить на страховые взносы, уплаченные в Пенсионный фонд, а также на выплаченные работникам пособия по временной нетрудоспособности - в пределах 50% единого налога либо авансовых платежей по нему, исчисленных за налоговый (отчетный) период (ст. 346.14 НК).
Первый вариант исчисления налога выбирают организации, производящие значительные расходы (покупка основных средств, нематериальных активов, осуществление прочих расходов) например, торговые и производственные предприятия, второй - организации, оказывающие услуги, так как зачастую их расходы представлены только арендной платой, зарплатой, отчислениями в Пенсионный фонд и выплатой пособий по временной нетрудоспособности.
Выбор того или иного объекта налогообложения зависит от соблюдения условия:
Р ³ 60%Д, (1)
где Р - расходы;
Д - доходы.
Если условие соблюдается, то выгоднее применять объект "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Если в качестве объекта выбран вариант доходы минус расходы, то вполне возможно, что по итогам года организация заплатит только минимальный налог, соблюдая следующие условия:
ЕН = (Д - Р) x 15%; (2)
МН = Д x 1%, (3)
где ЕН - единый налог;
МН - минимальный налог.
если ЕН ³ МН, то в бюджет уплачивается единый налог,
если ЕН ³ МН, то в бюджет уплачивается минимальный налог.
Организация будет платить минимальный налог, если величина расходов составит:
(Д - Р) x 15% ³ Д x 1%,
15Д - 15Р ³ 1Д,
15Р ³ 15Д - 1Д,
Р ³ 14/15 х Д.
Принимая доходы за 100% (Д = 100), получаем:
Р ³ 14/15 х 100%, Р³ 93,33%.
Если доля расходов организации в доходах составляет более 93,33%, она уплатит минимальный налог.
Пример. ООО "Ласточка" применяет упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы минус расходы". Определить возможность уплаты минимального налога при следующих данных: доходы - 2 млн руб., расходы - 1,9 млн руб.
1. Сумма единого налога равна:
ЕН = (Д - Р) x 15 = (2 000 000 - 1 900 000) x 15% = 15 000 руб.
2. Сумма минимального налога:
МН = Д x 1% = 2 000 000 x 1% = 20 000 руб.
или
3. Доля расходов в общей сумме доходов:
Р ³ 1900000/2000000 х 93,33% = 95%, тогда сразу рассчитывают минимальный налог.
Использовать данную схему могут только либо вновь созданные организации, либо организации, переходящие на упрощенную систему налогообложения. Те организации, которые уже применяют упрощенную систему, не вправе менять объект налогообложения в течение трех лет с начала применения специального налогового режима (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).
В начале деятельности организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, целесообразно рассчитать такой размер заработной платы, который позволит в полной мере оптимизировать величины единого налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Это касается организаций, которые выбрали в качестве объекта доходы, поскольку они начисляют своим работникам взносы на пенсионное страхование и уменьшают единый налог не более чем на 50% (ст. 346.32 НК РФ).
Расчет единого налога в квартал будет следующим:
ЕН x 50% = ФОТ x 3 месяца, (4)
где ЕН - единый налог;
ФОТ - фонд оплаты труда;
14% - ставка взноса в Пенсионный фонд РФ;
3 месяца - количество месяцев в отчетном периоде (квартал).
ФОТ =50/14 x 1/3 - ЕН = 1,2ЕН.
Средний размер оптимальной заработной платы каждого работника рассчитывается:
СР = ФОТ/ n, (5)
где СР - средний размер оптимальной заработной платы;
n - количество работников.
Разделив фонд оплаты труда всех работников на их количество, компания получит средний размер оптимальной заработной платы каждого работника.
Пример. ООО "Ласточка" применяет упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы". Доходы за налоговый период (2007 г.) составили 2 млн руб. Количество работников - 4. Рассчитаем средний размер оптимальной заработной платы.
1. Рассчитаем единый налог (ЕН) за 2007 г.:
ЕН = 2 млн руб. x 6% = 120 тыс. руб.
2. Годовой фонд оплаты труда (ФОТ) будет составлять:
ФОТ = 50/14 х ЕН = 3,57ЕН, ФОТ = 3,57 x 120 000 = 428 400 руб.
3. Рассчитаем средний размер заработной платы одного работника в год (СР):
СР = 428,4 тыс. руб. / 4 = 107,1 тыс. руб.
4. Средний размер ежемесячной заработной платы равен:
107,1 тыс. руб. / 12 = 8925 руб.
5. Сумма взносов в Пенсионный фонд составит:
СВ = ФОТ x 14%, (6)
где СВ - страховые взносы на обязательное пенсионное страхование,
СВ = 428,4 тыс. руб. x 14% = 59 976 руб.
6. Налог к уплате в бюджет составит:
Н = ЕН - СВ (не более 50% от ЕН),
120 000 руб. x 50% = 60 000 руб.
60 000 > 59 976 руб., поэтому налог к уплате в бюджет составит:
Н = 120 000 руб. - 59 976 руб. = 60 024 руб.
По результатам примера можно сделать вывод, что ООО "Ласточка" при прочих равных условиях устанавливать ежемесячную заработную плату в размере 8925 руб. не рекомендуется, поскольку это максимальный размер вычета.
Критерий оптимальности относителен, поэтому, устанавливая величину заработной платы, целесообразно учитывать интересы работников, средние отраслевые тарифы по видам деятельности, минимальный размер оплаты труда, установленный в регионе.
При применении упрощенной системы налогообложения налоговая нагрузка снижается автоматически, поскольку четыре налога заменяются на один (приложение 5).
Пример. Организация занимается продажей товаров в розницу населению. В 2007 г. доход организации составил 1 900 000 руб. (в том числе НДС 18%). Покупная стоимость товаров, которая уменьшает доход, составила 560 000 руб. (НДС 18%). В 2007 г. сотрудникам выплачена зарплата 300 000 руб. Определить наиболее выгодную систему налогообложения.
1. По общей системе налогообложения:
- ЕСН = 300 000 x 26% = 78 000 руб.;
- НДС, начисленный к уплате в бюджет, можно уменьшить на сумму налога, которая перечислена поставщикам за товары. В результате НДС к уплате:
1 900 000 руб. x 18 / 118 - 560 000 руб. x 18% = 289 831 руб. - 100 800 руб. = 189 031 руб.;
- налог на прибыль составит: ((1 900 000 - 289 831) - (560 000 - 100 800) - 300 000 - 78 000) x 24% = 137 129 руб.
Всего организация заплатит в бюджет: 78 000 руб. + 189 031 руб. + 137 129 руб. = 404 160 руб.
2. Если организация платит единый налог с доходов, сумма его составит:
1 900 000 руб. x 6% = 114 000 руб.
С зарплаты работников надо заплатить взносы в Пенсионный фонд в сумме:
300 000 руб. x 14% = 42 000 руб.
Сумма единого налога, подлежащая уплате в бюджет, составит 72 000 руб. (114 000 руб. - 42 000 руб.).
Всего организация заплатит в бюджет: 114 000 руб. (72 000 руб. + 42 000 руб.).
3. Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, сумма единого налога составит: (1 900 000 - 560 000 руб. - 300 000 руб. - 78 000 руб.) x 15% = 744 300 руб.
Всего организация заплатит в бюджет: 144 300 руб. + 78 000 руб. = 222 300 руб.
Таким образом, организации выгоднее применять упрощенную систему с объектом "доходы". Экономия составит: 404 160 - 114 000 = 290 160 руб.
Организациям, перешедшим на упрощенную систему налогообложения, занимающимся розничной торговлей, целесообразно пользоваться своим правом не платить НДС (п. 2 ст. 346.11 НК).
Еще одним направлением оптимизации налогообложения признается перевод видов деятельности и операций, которые "освобождаются" от НДС, на упрощенную систему, поскольку, если организация осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, она обязана обеспечить раздельный учет сумм налога, что является достаточно трудоемким процессом.
Снизить налоговую нагрузку по налогу на прибыль организаций также можно за счет перевода доходов с общего режима на упрощенный, поскольку организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, используют кассовый метод, тогда как организации, находящиеся на общем режиме налогообложения - метод начисления (за исключением случаев применения кассового метода), то есть в данном случае такие организации могут начислять и учитывать расходы раньше, чем получит доходы организация, находящаяся на УСН (рис. 4).
Посреднические договоры. Наиболее популярным вариантом оптимизации налогообложения с использованием упрощенной системы является заключение договора комиссии, который достаточно широко используется организациями торговли. Вместо договора поставки с продавцом товара организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, оформляет договор комиссии, в рамках которого действует в роли посредника.
При использовании такой схемы основная прибыль посредника (наценка) остается у комиссионера в виде комиссионного вознаграждения. При этом комиссионное вознаграждение в таком случае будет облагаться единым налогом (6 или 15% в зависимости от выбранного объекта налогообложения).