Обычно полуфабрикаты собственной выработки передаются из передела в передел по фактической себестоимости. Однако в некоторых отраслях принята оценка в расчетных ценах предприятия.
Различают бесполуфабрикатный и – полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат. При первом варианте в бухгалтерских записях движения полуфабрикатов не отражается, их движение от одного передела к другому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, которое ведется в цехах. При этом варианте себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость конечного готового продукта. При втором варианте, движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях обработки и обеспечивать контроль за уровнем издержек.
При попередельном методе используют важнейшие элементы нормативного метода, а именно – систематическое выявление отклонений, фактических затрат от текущих норм, и учет изменений норм, что позволяет ежедневно осуществлять контроль за затратами, выявлять причины отклонений и резервы снижения себестоимости.
Основным недостатком полуфабрикатного метода учета является то, что в системе синтетического учета по счету 20 присутствует повторный затрат (внутризаводской оборот), который в дальнейшем должен исключаться из расчета.
Преимуществом полуфабрикатного метода является наличие бухгалтерской информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого предела, которая необходима для формирования цены при реализации полуфабрикатов на сторону.
Полуфабрикатный метод позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения и контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.
Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется преимущественно в индивидуальных и мелкосерийных производствах. Объектом учета затрат и калькулирования себестоимости является производственных заказ на изготовление неповторяющихся единичных или небольших партий изделий, на выполнение ремонтных, экспериментальных и других индивидуальных работ.
Позаказный метод учета себестоимости применяется также на мелкосерийных промышленных предприятиях, в производствах, выпускающих опытные образцы продукции, а также во вспомогательных производствах при изготовлении спец. инструментов, проведении ремонтных работ, и т.д. Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые основные затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включения в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения.
Объектом учета затрат и калькулирования при позаказном методе является отдельный производственный заказ. Основой позаказного метода является договор между заказчиком и производителем, в котором оговариваются объект договора, его характеристики, объем продукции, срок выполнения заказа, договорная цена, форма расчетов, и т.д.
До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством. Если заказом предусмотрено производство нескольких изделий или их партии, то путем суммирования всех затрат по данному заказу получают себестоимость изготовления всей партии, а затем путем деления на количество единиц продукции в партии определяют себестоимость одного изделия.
Основная проблема, возникающая при использовании позаказного метода, это распределение косвенных расходов между отдельными заказами, На практике косвенные расходы распределяют между отдельными заказами предварительно, пользуясь бюджетными ставками распределения ожидаемых косвенных расходов. Расчет бюджетной ставки распределения косвенных расходов выполняется бухгалтерией накануне наступающего отчетного периода в три этапа:
1 этап: оцениваются косвенные расходы предстоящего периода.
2 этап: выбирается база для распределения косвенных расходов между отдельными производственными заказами и прогнозируется ее величина.
3 этап: распределяются косвенные расходы, рассчитывается бюджетная ставка путем деления суммы прогнозируемых косвенных расходов на ожидаемую величину базового показателя, после чего рассчитывается бюджетная статистика, используемая для калькулирования издержек по заказам.
Существуют также внутризаводские заказы, когда один цех выполняет работы или продукцию для другого цеха или отдела предприятия. При этом заказы могут быть разовые и годовые.
Целесообразно определять себестоимость частично выполненного заказа, на основании плановой калькуляции аналогичного изделия или фактической его себестоимости выполненного ранее заказа. По окончании работ по заказу составляется накладная или акт на сдачу готовых изделий или выполненных работ.
Отчетную калькуляцию составляют после выполнения всех, связанных с заказом, работ. Поэтому основным недостатком позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости является отсутствие текущего контроля за уровнем издержек.
Наиболее широко этот метод применяется в машиностроении, в инструментальной, станкостроительной, электротехнической, приборостроительной, авиационной, судостроительной промышленности и других отраслях.
Разновидностью позаказного метода является поиздельный метод. Он применяется в массовом и серийном производстве. Себестоимость единицы продукции определяется как средняя величина затрат на ее изготовление в течение отчетного периода.
На отдельных предприятиях в целях уменьшения трудоемкости учетных работ применяется (неоправданно) обезличенный (котловой) учет затрат, при котором не обеспечивается достоверное исчисление себестоимости отдельных видов изделий. Учет затрат ведется по предприятию, цеху, группам продукции. Распределение обезличено учтенных фактических затрат осуществляется пропорционально плановой (нормативной) себестоимости. Этот метод экономически нецелесообразен.
16.4 Учет издержек производства и продаж продукции. Группировка и распределение затрат
Под организацией учета производства затрат понимают: во-первых: систему используемых предприятием бухгалтерских счетов; во-вторых: применяемую группировку издержек, в зависимости от объектов учета затрат.
Счета управленческого учета предназначаются для обобщения информации о процессах формирования издержек производства и обращения, стоимости готовой продукции и о процессах ее реализации. Выделение управленческого учета способствует сохранению коммерческой тайны от уровня издержек производства, себестоимости отдельных видов продукции, их конкурентности и рентабельности. Организация может вести управленческий учет в рамках единой с финансовым учетом системы счетов, или в самостоятельной системе счетов. Действующий план счетов предусматривает возможности использования обоих вариантов. В нем сохранены все синтетические счета, предназначенные для отражения затрат по видам производства (основные, вспомогательные, обслуживающие), местам их возникновения (цеха, участка в целом по предприятию), а также по другим признакам (счета с 20 по 29). Однако в счетном плане предусмотрены такие шаги, к реализации варианта с двумя системами счетов, в частности счета 30-39, оставлены свободными и предназначены для организации учета затрат по элементам. При этом в инструкции к плану счетов сказано, что взаимосвязь синтетических счетов, предназначенных для учета расходов по экономическим элементам (30-39), со счетами, предназначенными для учета расходов по статьям калькуляции (счета 20-29), будет осуществляться с помощью специально открываемых отражающих счетов.
Так, используя счета 30-39 для учета затрат по элементам можно присвоит их следующие названия:
30 – материальные затраты;
31 – затраты на оплату труда;
32 – отчисления на социальные нужды;
33 – амортизация;
34 – прочие затраты;
35 – расходы по обычным видам деятельности.
Эти же счета являются отражающими счетами, через которые передается информация на счета управленческого учета или производственной бухгалтерии.
В плане счетов для ведения бухгалтерского управленческого учета предусмотрен ряд счетов. Рассмотрим основные из них.
Счет 20 предназначен для обобщения информации о затратах основного производства. По дебету счета 20 отражаются прямые затраты, связанные с выпуском продукции, которые списываются с кредита счетов учета производственных запасов. На 20 счет списываются также затраты по счетам 23,28, а также косвенные расходы, собираемые на счетах 25,26. С кредита счета 20 списывают суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции на счета 40,43,90. Остаток на конец месяца по счету 20 свидетельствует о стоимости незавершенного производства.
Счет 21 используется предприятиями, учитывающими затраты на полуфабрикаты собственного производства.
Счет 23 – вспомогательное производство включает в свой рабочий счетный план те предприятия, на которых вспомогательные производства выделены в самостоятельные подразделения (транспортный цех, котельная).
Счет 25 ведут предприятия с цеховой структурой управления, которым необходимо получение информации об общепроизводственных расходах по цехам основного и вспомогательного производства. Если на предприятии безцеховая структура, то учет на счете 25 ведут в целом по предприятию без разграничения по производственным подразделениям, либо учитываются общепроизводственные расходы на отдельных субсчетах счета 26. В конце месяца общепроизводственные расходы списываются с кредита счета 25 в дебет счетов 20,23.