Считаем целесообразным, рекомендовать предприятию начисление резерва предстоящих расходов на оплату отпусков. На счетах бухгалтерского учета начисление резерва отражается:
Дебет 20 «Основное производство»
Дебет 25 «Общепроизводственные расходы»
Дебет 44 «Расходы на продажу»
Кредит 96 «Резерв предстоящих расходов»;
Начисление отпускных за счет резерва:
Дебет 96 «Резерв предстоящих расходов»;
Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Этот же вопрос следовало бы решить и в налоговом учете. Необходимость его решения обусловлена крайней неравномерностью предоставления очередных трудовых отпусков работникам предприятия («пик» приходится на летние месяцы и первую половину осени). Как результат, прибыль в 3 квартале резко снижается. СПК «Гулькевичиагропромэнерго»» было предложено учесть эти рекомендации при подготовке Приказа об учетной политике для целей налогообложения на 2009 г.
Следует помнить, что пунктом 119 ст. 1 ФЗ от 29 мая 2006 г. №57-ФЗ установлено дополнить главу 25 НК РФ статьей 324.1 «Порядок учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет».
Покажем, в чем заключается отличие порядка формирования и отражения резерва предстоящих расходов на оплату отпусков (в дальнейшем – резерв) в целях налогообложения прибыли от порядка, применяемого в бухгалтерском учете.
В бухгалтерском учете в соответствии с п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки обращения отчетного периода предприятия могут создавать соответствующие резервы. Согласно пунктам 11 и 12 ПБУ 1/98 предприятия самостоятельно устанавливают целесообразность создания резерва и определяют способ резервирования соответствующих сумм. Как правило, резерв в бухгалтерском учете формируется путем ежемесячных отчислений, размер которых определяется как 1/12 суммы создаваемого резерва. При этом общий резерв включает в себя:
- предполагаемую годовую сумму расходов на оплату отпусков;
- сумму ЕСН, начисляемую на указанную выше сумму;
- сумму страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисляемых на указанную выше сумму.
Таким образом, размер ежемесячных отчислений в резерв в бухгалтерском учете представляет собой постоянную (не меняющуюся месяц от месяца) величину.
В целях налогообложения прибыли с 2006 г. (ст. 324.1 НК РФ вступила в силу с 1.01.2006 г.) используется следующий механизм формирования резерва.
Налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете в целях налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в резерв. Предельная сумма отчислений в резерв определяется как предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков, включая ЕСН с этих расходов (учет в предельной сумме отчислений страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве не предусматривается).
Ежемесячный процент отчислений в резерв рассчитывается как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков (включая сумму ЕСН) к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.
Таким образом, конкретный размер отчислений в резерв будет определяться ежемесячно путем умножения месячной суммы расходов на оплату труда (включая начисленный ЕСН на процент отчислений в резерв). Расчет размера ежемесячных отчислений в резерв отражается налогоплательщиком в специальном расчете (смете).
Приведем планируемый расчет по созданию резерва на выплату отпусков в начале года на предприятии СПК «Гулькевичиагропромэнерго»
Вся сумма годового резерва составит:
ОР = ГСРоо + ЕСН + СВ, (4.1)
где ГСРоо – годовая сумма расходов на оплату отпусков;
ЕСН – начисленная сумма ЕСН;
СВ – сумма страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
ОР = 328085 + 116800 + 656 = 445541 руб.,
В налоговом учете создание годового резерва на выплату отпусков отразится как предельная сумма отчислений = 328085 + 116800 = 444885 руб.
Предприятие в Приказе об учетной политике устанавливает сумму ежемесячных отчислений в резерв, которая составит:
444885 /12 = 37074 руб., что в бухгалтерском учете будет оформлено проводкой
Д 20, 44 К 96 14225 руб., т.е. размер ежемесячных отчислений в резерв в бухгалтерском учете представляет собой постоянную сумму.
Начисление отпускных сотрудникам предприятия за счет резерва отражается в учете проводкой: Д 96 К 70.
Создание резерва на выплату отпусков ведет к выравниванию себестоимости по отчетным периодам и увеличению размера прибыли в «отпускные» периоды.
Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 №34н (ред. от 24.03.2000), разрешено создавать резервы на:
− предстоящую оплату отпусков работникам;
− выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
− выплату вознаграждений по итогам работы за год;
− ремонт основных средств;
− производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
− предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
− предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;
− гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
− покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации.
Для отражения создания резервов предстоящих расходов на счетах бухгалтерского учета в новом Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н, предназначен счет 96 «Резервы предстоящих расходов».
В соответствии с п. 27 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.07.99 №43н, информация о составе резервов предстоящих расходов, наличии их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода должна раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. [14]
Н ачисление резервов предстоящих расходов является предметом рассмотрения учетной политики организации. При этом наряду с отражением самого факта создания тех или иных резервов предстоящих расходов в учетной политике должны найти отражение как элемент учетной политики надежные методы расчета оценочных значений для образования резервов предстоящих платежей. В организации следует издать приказ о создании того или иного резерва предстоящих платежей Предстоящие расходы равномерно включаются в издержки производства отчетного периода. Для обеспечения в будущем достаточно стабильных финансовых результатов хозяйственной деятельности именно равномерное (ежемесячное или ежеквартальное) отнесение предстоящих расходов на себестоимость продукции является целью создания резервов предстоящих расходов. Во всех случаях необходимо подтверждение соответствующими первичными документами размера ежемесячного отнесения на себестоимость продукции сумм резерва предстоящих расходов при его образовании. Резервы предстоящих расходов создаются сроком на один отчетный год. Резервы предстоящих расходов не имеют остатков на конец отчетного года за исключением некоторых резервов, по которым исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, допускаются остатки резервов, переходящие на следующий год.
Политика резервирования, зафиксированная в учетной политике, не может меняться произвольно. Исходя из допущения последовательности применения учетной политики, принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому. Случаи изменения учетной политики изложены в п. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденного приказом Минфина России от 09.12.98 №60н (ред. от 30.12.99). При рассмотрении учетной политики на следующий год необходимо придерживаться этих правил.
В выполненной выпускной квалификационной работе дано понятия заработной платы как одной из важнейших экономических и социальных категорий, и обоснована необходимость должной организации данного объекта бухгалтерского учета на предприятии.
Учет труда и заработной платы по праву занимает одно из центральных мест во всей системе учета на предприятии.
На начальном этапе данной работы было произведено ознакомление с основами построения бухгалтерского учета и анализа расчетов с персоналом по оплате труда.
Основными формами оплаты труда являются повременная, сдельная и аккордная. Первые две формы оплаты труда имеют свои системы: простая повременная, повременно – премиальная; прямая сдельная, сдельно – премиальная, сдельно – прогрессивная, косвенно – сдельная.
Ознакомившись с основными положениями учета расчетов по оплате труда были сделаны выводы, что в новых условиях хозяйствования важнейшими задачами бухгалтерского учета оплаты труда являются: в установленные сроки производить расчеты с персоналом предприятия по оплате труда (начисление зарплаты и прочих выплат, сумм к удержанию и выдаче на руки); своевременно и правильно относить в себестоимость продукции (работ, услуг) суммы начисленной заработной платы и отчислений органам социального страхования; собирать и группировать показатели по труду и заработной плате для целей оперативного руководства и составления необходимой отчетности, а также расчетов с органами социального страхования, пенсионным фондом и фондом занятости.