2.2. Метод восстановительной стоимости.
При оценке некоторых нематериальных активов представляется возможным рассчитать сумму затрат, необходимых для создания новой точной копии оцениваемого актива, исходя из действующих цен на товар, услуги и стоимости рабочей силы в том регионе и в той области экономики, в которых этот актив используется. Стоимость объекта, определяемая таким образом, носит название «восстановительной стоимости». На практике построение такой стоимости выглядит как составление сметы, содержащей все необходимые расходы. Данный метод является основным при оценке уникальных нематериальных активов.
2.3. Метод исторических затрат.
Этот метод построен на учете фактических затрат, зафиксированный в бухгалтерской документации того предприятия, где происходило создание оцениваемого нематериального актива. С точки зрения налоговых органов такая процедура определения стоимости должна выглядеть наиболее достоверной.
Доходный метод предполагает исчисление финансовых результатов хозяйственной деятельности юридического лица от использования объекта нематериальных активов в обороте (повышение уровня дохода или уровня конкурентоспособности). Но этот метод достаточно условен, так как его трудно представить в стоимостном выражении. Он требует значительных трудовых затрат на подготовку информации для расчета факторов времени и инфляции. Данный метод наиболее интересен для принятия решения о заключении сделки купли – продажи объекта и лицензионного договора на передачу прав использования объекта в хозяйственной деятельности другого юридического лица, когда балансовая стоимость должна отличаться от продажной.
Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении в иностранной валюте производится в рублях по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения.
Согласно п. 12 ПБУ 14/2000 «стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ». С точки зрения бухгалтерского учета внеоборотных активов принципиальное значение имеют два возможных вида изменения их первоначальной стоимости:
- в связи с изменением рыночной стоимости аналогичных внеоборотных активов (переоценка), что в настоящее время прямо не предусмотрено Российским законодательством. В отличие от материальных объектов нематериальные объекты подвержены физическому износу, и поэтому уменьшение их стоимости с течением времени определяется двумя факторами: функциональным и экономическим устареванием. Функциональное устаревание – нарастающее несоответствие функциональных возможностей объекта современным рыночным представлениям о характеристиках собственности такого типа. Уменьшение стоимости, обусловленное этим фактором, определяется путём расчета стоимости необходимых доработок (например, это характерно для программных продуктов). Экономическое устаревание вызывается изменением общей экономической ситуации в стране, регионе, отрасли, перестройкой инфраструктуры в месте расположения предприятия. Величина экономического устаревания рассчитывается путем капитализации изменения денежного потока от реализации продукции, связанной с рассматриваемым активом;
- учет так называемых последующих затрат, т. е. затрат, связанных с содержанием объекта внеоборотных активов на балансе организации. ПБУ 14/2000 не устанавливает правил признания и отражения в бухгалтерском учете последующих затрат.
3. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ДВИЖЕНИЮ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ.
Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов, принятых на баланс, ведётся на одноименном активном инвентарном счете. Аналитический учет по этому счету организуется по видам нематериальных активов и инвентарным объектам. В частности, к счету Нематериальных активов могут быть открыты субсчета «Права на объекты промышленной собственности», «Права на программы для ЭВМ», «Организационные расходы», «Права пользования земельными участками и природными ресурсами». Организация самостоятельно разрабатывает перечень субсчетов и аналитических счетов исходя из специфики деятельности.
Порядок учетных записей по поступлению нематериальных активов не зависит от источника поступления и использованной суммы расчетов. Принятие к учёту нематериальных активов, приобретённых за плату у других организаций и лиц, внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал организации, а также полученных безвозмездно от других организаций и лиц либо в качестве государственной помощи, отражается следующей записью:
Дт 04 Кт 08
На счете 08 предварительно собираются все фактические затраты на приобретение объекта нематериальных активов и определяется по дебету этого счета в корреспонденции со счетами 60, 75, 98.
Аналитический учет затрат по счету 08 ведётся по каждому приобретаемому нематериальному активу. Списание накопленных затрат с этого счета производится после приемки объекта для использования.
Выбытие нематериальных активов организации происходит в результате следующих хозяйственных ситуаций:
Передача нематериальных активов в доверительное управление не является выбытие активов.
Документальным основанием для отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с выбытием и списанием нематериальных активов, является:
К акту необходимо приложить все технические, правовые и расходные документы, относящиеся к этому объекту.
При списании объекта нематериальных активов издаётся приказ или распоряжение руководителя предприятия.
На основании акта делается запись в карточку по учету нематериальных активов.
Согласно действующему Плану счетов отдельный счет для учета операций по выбытию нематериальных активов.
Согласно действующему Плану счетов отдельный счет для учета операций по выбытию нематериальных активов не используется, т. е. операции по выбытию объектов отражаются непосредственно на счете 04. Открытие к этому счету специального субсчета по выбытию нематериальных активов Планом счетов не предусмотрено.
Для обобщения информации о выбытии нематериальных активов, принадлежащих организации, а также для определения финансового результата от этих операций предусмотрены счета «Продажи» и «Прочие доходы и расходы».
Счет 90 используется только тогда, когда предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие объекты, является предметом деятельности организации. Во всех остальных случаях используется счет 91.
Рассмотрим общую схему организации учёта выбытия нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета.
Если амортизационные отчисления по выбывающим нематериальным активам отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на счете 05, то одновременно со списанием стоимости этих нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
Списание сумм накопленных амортизационных отчислений по выбывающему объекту нематериальных активов производится на счете 04.
При выбытии нематериальных активов их стоимость, учтенная на счете 04, уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации (с Д 05). После окончания процедуры выбытия актива его остаточная стоимость списывается со счета 04 на счет 91, на котором сначала формируется финансовый результат от операции продажи объекта нематериального актива
В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты у коммерческой организации и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.
3.1. Реализация нематериальных активов.
Продажа нематериальных активов осуществляется на основе целого ряда договоров: об уступке прав, лицензионного договора, договора о ноу-хау и др.
Продажная цена определяется в договоре. Реализация нематериальных активов подлежит обложению НДС, т. е. продажа объектов нематериальных активов производится по ценам, включающим НДС. Полученная от покупателя сумма НДС подлежит уплате в бюджет.
Финансовый результат от реализации нематериальных активов определяется как разница между продажной и остаточной стоимостью объекта без учета расходов, связанных с продажей. Таким образом, указанные расходы относятся на финансовые результаты организации, но не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
При определении выручки от реализации нематериальных активов необходимо учитывать следующие особенности:
3.2. Списание нематериальных активов по причинам нецелесообразности дальнейшего использования или по истечении срока действия прав.
Выбытие нематериальных активов в результате их списания происходит в основном по истечении срока их службы и если они полностью амортизированы. Прежде чем списать нематериальные активы за непригодность, предприятие должно определить, что данный нематериальный актив нельзя больше использовать. Для этого приказом руководителя на предприятии специальная комиссия, в состав которой входит и главный бухгалтер. Комиссия должна установить причины списания объекта, составив об этом соответствующий акт.
После этого акт на списание нематериальных активов передаётся в бухгалтерию предприятия. И на его основании в инвентарной карточке делается отметка о выбытие актива.
В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.