Факты изменения показателей бухгалтерского баланса на начало года должны отражаться в пояснительной записке с объяснением причины таких изменений.
Раздел 3 «Основные факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта». Если компания достигла запланированного финансового результата и упрочила свое финансовое положение, можно говорить об умелой нейтрализации управленческим персоналом отрицательных воздействующих факторов и о полном использовании положительных - как внешних (рост покупательского спроса, снижение банковского процента за кредит и др.), так и внутренних (улучшение качества продукции, совершенствование структуры управления и др.).
Важным показателем является общий объем налоговых выплат организации. Рациональное использование предусмотренных законодательством льгот в сочетании с продуманной учетной политикой дают возможность оптимизации расчетов с бюджетом. При этом хозяйствующий субъект должен привести в пояснительной записке отдельно данные о причитающихся платежах в бюджет, исчисленных на основе представленных налоговых деклараций и отраженных в бухгалтерском учете, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности (то есть по методу начисления). Эти данные приводятся в разрезе существующих видов налогов и с отражением сумм отклонений.
Более сложной для составителей пояснительной записки будет ситуация, когда полученные в отчетном году значения итоговых показателей существенно ниже запланированных. Этот факт свидетельствует о наличии непредвиденных (чрезвычайных) обстоятельств, оказавших влияние на деятельность хозяйствующего субъекта в целом.
Если полученный финансовый результат недостаточен для финансирования обязательных расходов за счет нераспределенного дохода, остающегося в распоряжении хозяйствующего субъекта (определенных видов налогов и сборов, штрафных санкций в бюджет, дивидендов по привилегированным акциям), особую актуальность для пользователей приобретает вопрос об источниках этих выплат. В данном разделе пояснительной записки должно содержаться указание на те составляющие собственного капитала (нераспределенный доход прошлых лет, резервный капитал и т.п.), которые послужат источниками соответствующих начислений.
В 4 разделе «Существенные статьи финансовой отчетности» пояснительной записки раскрывается информация о статьях бухгалтерского баланса, отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности и отчета о движении денежных средств, данные которых являются существенными.
Пользователям важно дать возможность сопоставить взаимосвязанные данные различных форм, рассчитать дополнительные показатели, характеризующие эффективность деятельности организации за отчетный год. Так, при наличии у хозяйствующего субъекта существенных финансовых вложений целесообразно привести оформленные в виде таблицы данные, позволяющие определить доходность средств, размещенных в указанных активах.
Раздел 5 «События после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности». Окончание финансового года, очевидно, не влечет автоматического завершения всех хозяйственных операций и процессов, имеющих место в организации. При определенных условиях завершение до истечения срока представления финансовой отчетности некоторых событий, начавшихся в отчетном году или в период между отчетной датой и датой подписания отчета, может оказать влияние на размеры имущества, обязательств и капитал хозяйствующего субъекта и, следовательно, на достоверность показателей основных отчетных форм.
Условным фактом признается имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователями финансовой отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности хозяйствующего субъекта по состоянию на отчетную дату.
Событие после отчетной даты - факт хозяйственной деятельности, который имел место в период между отчетной датой и датой подписания финансовой отчетности за отчетный год и оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности хозяйствующего субъекта.
Информация, раскрываемая в пояснительной записке, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты (условного факта) и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность достоверной оценки отсутствует, то необходимо указать на это с объяснением причин отказа от выполнения соответствующих расчетов.
При отражении в пояснительной записке последствий, вызванных условными фактами, необходимо следовать принципу осмотрительности, согласно которому в каждом сомнительном случае должен быть рассмотрен тот из возможных вариантов, который приведет к худшим последствиям с точки зрения протезируемого состояния активов (обязательств) или ожидаемого финансового результата. Кроме того, если раскрытие информации в объеме, предусмотренном действующими нормативными документами, может нанести ущерб организации, то организация имеет право указать в пояснительной записке лишь общий характер условного факта и причину, по которой более подробная информация не приводится.
Раздел 6 «Участие в природоохранных мероприятиях». В современных условиях серьезной проблемой стали вопросы возможного и к тому же очень быстрого истощения запасов полезных ископаемых, пресной воды, ресурсов растительного и животного мира, огромные масштабы загрязнения природной среды. В ряде районов, особенно в крупных промышленных центрах, загрязнение окружающей человека среды приняло угрожающие размеры для здоровья людей. Исходя из устойчивости к антропогенным воздействиям, следовало бы разработать для каждой экологической системы и природной зоны допустимые пределы изъятия ресурсов, гарантирующие поддержание состояния динамичного равновесия и развития. Необходимо определить меру изъятия природных ресурсов; меру допустимого загрязнения; меру технологического насыщения - важное условие недопущения чрезмерной концентрации техники и машин в отдельных районах и зонах, а также подбора их по степени воздействия на природу.
Раздел 7 «Финансовые результаты по видам деятельности и географическим рынкам сбыта». Пользователи финансовой отчетности многоотраслевых организаций либо компаний, имеющих широкую географию рынков сбыта, сталкиваются с проблемой оценки влияния, которое оказывают отдельные подразделения на общие финансовые результаты хозяйственной деятельности. Дополнительную информацию, необходимую для целей анализа и прогнозирования дохода, целесообразно привести в пояснительной записке, так как структура активов, денежные потоки и рентабельность различных подразделений могут существенно различаться. Ведущие отечественные компании в этом случае ограничиваются представлением данных о вкладах отраслевых (региональных) подразделений в совокупный финансовый результат. Однако, учитывая несомненный интерес определенных групп пользователей к деятельности компании в конкретной сфере экономики либо на обособленной территории, нужно постараться максимально удовлетворить их запросы. Такая детализация дает возможность пользователям реально оценить степень риска инвестиций, полагаясь не только на обобщающие, но и на частные показатели финансовой отчетности.
Раздел 8 «Порядок расчета и динамика важнейших аналитических показателей». Для получения более подробной информации об имущественном положении организации и результатах ее деятельности за отчетный период, а также о планируемых путях развития и возможностях их реализации пользователи финансовой отчетности должны располагать дополнительными сведениями, необходимыми для выполнения процедур финансового анализа, которые представляют собой:
а) описание применяемых методик расчета основных финансово-экономических характеристик хозяйственной деятельности (аналитических коэффициентов);
б) выполненные расчеты указанных коэффициентов за истекший год, а также результаты расчетов за предыдущие отчетные периоды при условии обеспечения сопоставимости данных.
Приводимые в пояснительной записке относительные показатели, как правило, группируются по видам (направлениям) финансового анализа, а именно:
- показатели текущей платежеспособности;
- показатели финансовой устойчивости;
- показатели деловой активности;
- производственные показатели;
- показатели эффективности деятельности;
- показатели рыночной активности (в случае, если ценные бумаги организации котируются на открытом рынке).
Заключительные процедуры. Пояснительная записка, как отмечалось, является составной частью годовой финансовой отчетности организации (кроме малых предприятий и общественных организаций). В связи с этим хозяйствующие субъекты (составители) должны обратить внимание на следующие особенности заключительного этапа подготовки финансовой отчетности:
1. Необходимые изменения учетной политики на новый финансовый год должны быть утверждены до момента его наступления. Особую актуальность имеет вопрос об оформлении изменений учетной политики, которые подлежат раскрытию в пояснительной записке.
2. При проведении аудиторской проверки годовой финансовой отчетности аудитор обязан высказать мнение о достоверности данных, включенных в бухгалтерский баланс, отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности и отчет о движении денежных средств, но также и в пояснительную записку. Поэтому, оценивая всю совокупность данных, которую субъект намерен предоставить заинтересованным пользователям, необходимо определить, будет ли она полностью включена в состав пояснительной записки либо возможно размещение ее части в специальных разделах более общего документа, где не требуется жесткой «увязки» с показателями финансовой отчетности.