С другой стороны, аудитору необходимо высказать свое мнение о достоверности финансовой отчетности и ее соответствии реальному положению дел в организации. Мнение аудитора о достоверности формирования учетной политики служит основой выводов и действий контрагентов субъекта. Пользователь финансовой отчетности должен быть уверен в надежности не только числовых данных, но и пояснений к ним, то есть информации, раскрывающей учетную политику, на основе которой сформирована финансовая отчетность.
Информация об учетной политике как неотъемлемая составляющая бухгалтерской отчетности является одним из объектов аудиторской проверки. В процессе проверки устанавливается соответствие избранной предприятием учетной политики характеру и условиям деятельности этого предприятия, а также действующим правилам деятельности этого предприятия, а также действующим правилам и общепризнанным процедурам. Проверяя учетную политику, аудитор оказывает консультационную помощь предприятию.
Вторая сторона аудиторской проверки учетной политики связана с необходимости отчетности и соответствии ее реальному положению дел на предприятии. Если принять во внимание тот факт, что это мнение служит основой выводов и действий контрагентов предприятия, то становится очевидным, что мнение аудитора о достоверности отражения учетной политики в отчетности также важно. Аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности должно распространяться в равной степени и на информацию об учетной политике, избранной предприятием.
Основой для аудиторского исследования учетной политики является внутренняя документация предприятия, в том числе организационно-распорядительная документация, внутренние правила и регламенты, проекты организации бухгалтерского учета, проектная документация на организацию автоматизированного ведения учета, учетная документация, бухгалтерская отчетность и др.
Хозяйствующие субъекты согласно Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» разрабатывают учетную политику.
При формировании учетной политики предполагается имущественная обособленность и непрерывность деятельности организаций, последовательность применения учетной политики, а также временная определенность фактов хозяйственной деятельности.
Формирование учетной политики заключается в выборе одного из способов, обосновании их, исходя из условий деятельности предприятия и принятии в качестве основы для ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности. Ответственность за формирование учетной политики несет первый руководитель субъекта. Документом, закрепляющим учетную политику и изменения к ней, служит приказ первого руководителя хозяйственного товарищества.
Вопросы формирования учетной политики и ее исполнения относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой отчетности. В связи с этим учетная политика субъекта является объектом проверки на всех этапах аудита финансовой отчетности - от планирования до формирования аудиторского заключения.
Целью ознакомления с учетной политикой при планировании аудита является изучение и оценка основных принципов организации бухгалтерского учета и документооборота аудируемого субъекта. При этом устанавливается наличие и состав распорядительных документов, определяющих учетную политику[29].
Таким образом, цель аудита учетной политики - составить мнение о достоверности финансовой отчетности аудируемого субъекта исходя из требований, выполнение которых согласно Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» должна обеспечивать учетная политика организации, а также исходя из следующих допущений:
• имущественной обособленности организации;
• последовательности применения учетной политики;
• временной определенности фактов хозяйственной деятельности.
3.3 Порядок проведения аудиторской проверки учетной политики и финансовой отчетности
Годовой отчет рассматривается как документ, позволяющий пользователям оценить реальные изменения финансового положения хозяйствующего субъекта за год. В этих условиях существенно возрастает роль такой составляющей годового бухгалтерского отчета, как пояснительная записка. Для ее подготовки составители используют не только данные периодической отчетности, но и большой объем иной информации - регистров управленческого учета, проспектов эмиссии ценных бумаг, сведений из реестров акционеров, внутренней отчетности по сегментам и др.
Объем информации, приводимой в пояснительной записке, и форму подачи материала (в виде текста, таблиц, схем и т.п.) субъекта определяют самостоятельно, соблюдая требования действующих нормативных актов.
Процесс составления пояснительной записки можно условно разделить на три основных этапа:
1) анализ требований к содержанию пояснительной записки, установленных действующими нормативными актами;
2) выбор необходимых разделов («информационных блоков») пояснительной записки; сбор, обработка информации для включения в соответствующие разделы; выбор формы подачи информации, подготовка графического материала;
3) заключительные процедуры.
Рассмотрим последовательность действий составителей пояснительной записки на каждом из этапов.
Перечень нормативных актов. Основными актами, положениями которых необходимо руководствоваться при подготовке материала для включения в пояснительную записку, являются:
• Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности»
• Международные стандарты финансовой отчетности
• методические указания к международным стандартам бухгалтерского учета.
Структура пояснительной записки. Указанные выше нормативные акты содержат дополняющие (а иногда дублирующие) друг друга требования к информации, помещаемой в пояснительной записке. Анализ этих требований позволяет выявить восемь основных разделов пояснительной записки и соответствующим образом сгруппировать полученные данные. Информация по разделам представлена в таблице 5.
Таблица 5 - Состав пояснительной записки
| № п/п | Наименование раздела пояснительной записки |
| Раздел 1. | Структура и основные направления деятельности хозяйствующего субъекта |
| Раздел 2. | Информация для обеспечения сопоставимости данных за отчетный и предшествующий годы |
| Раздел 3. | Основные факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта |
| Раздел 4. | Существенные статьи финансовой отчетности |
| Раздел 5. | События после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности |
| Раздел 6. | Участие в природоохранных мероприятиях |
| Раздел 7. | Финансовые результаты по видам деятельности и географическим рынкам сбыта |
| Раздел 8. | Порядок расчета и динамика важнейших аналитических показателей |
Раздел 1 «Структура и основные направления деятельности хозяйствующего субъекта» включает сведения об организационной структуре аудируемого субъекта:
- состав и компетенция органов управления;
- наличие и функции обособленных подразделений;
- статус субъекта в объединенной группе компаний (основная, зависимая, дочерняя).
Акционерное общество в этом разделе приводит данные о количестве акций, выпущенных и полностью оплаченных; количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично; номинальной стоимости акций, находящихся в собственности самого акционерного товарищества, дочерних и зависимых обществ.
Материал раздела дает возможность сделать выводы о степени интеграции капитала взаимосвязанных компаний, о фактической величине уставного капитала хозяйствующего субъекта, представляющего отчет, который показывает следующие особенности формирования уставного капитала:
- степень оплаты;
- величину эмиссионного дохода и его долю в номинальной стоимости всех выпущенных организацией бумаг;
- стоимость выкупленных организацией собственных акций.
В этом разделе также должна отражаться информация:
- о наличии, месте нахождения, наименовании и направлениях деятельности (текущей, инвестиционной и финансовой) материнской и/или дочерних (зависимых) организаций;
- о применяемом методе консолидирования учетной информации.
Кроме того, акционерные товарищества раскрывают в данном разделе информацию о персональном составе совета директоров (наблюдательного совета) и исполнительного органа, а также об общей сумме выплаченного им вознаграждения в денежной и натуральной форме, включая сумму материальных выгод (предоставленных льгот, привилегий и т.п.).
В разделе 2 «Информация для обеспечения сопоставимости данных за отчетный и предшествующий годы» отражаются последствия изменения учетной политики. Для этого производится корректировка включенных в финансовую отчетность за отчетный год соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному. При этом никакие учетные записи не производятся.
Раскрытие в пояснительной записке методики корректировки статей бухгалтерского баланса позволит выполнить следующее условие сопоставимости отчетных показателей: данные бухгалтерского баланса на конец отчетного периода должны совпадать с данными на начало следующего отчетного периода.