Позаказный метод калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг применяется на предприятиях индивидуального и мелкосерийного производства, производящих единичные, уникальные или выполняемые по специальным заказам изделия. Непременным условием применения позаказного метода является система открытия производственных заказов на изделие или работу. После открытия заказа на изделие или работу вся первичная технологическая и учетная документация должна составляться с обязательным указанием шифра заказа. Производственные затраты собирают вначале по цехам в разрезе заказов, затем в сводной калькуляционной карточке суммируют все позаказные затраты в целом по предприятию и производят расчет себестоимости единицы продукции. Прямые материальные и трудовые затраты при этом методе можно сразу отнести на конкретный заказ, вид работы, услугу. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы могут быть распределены по видам продукции с применением расчетного коэффициента.
Исследуем калькуляцию себестоимости выпуска продукции Редакцией областной газеты «Липецкая газета». Для издательств, выпускающих периодические издания (газеты), калькуляционной единицей является конкретный номер издания (газеты). В соответствии с этим объектом учета затрат и калькулирования является отдельный производственный заказ на каждое издание. Фактическая себестоимость тиража каждого издания (заказа) определяется после его изготовления. Затраты на производство образуют издательскую себестоимость, а затраты на производство и непроизводственные расходы – полную издательскую себестоимость. Первичную документацию по всем статьям затрат составляют с обязательным указанием номера издания (заказа).
При исследовании этапов учета производственных затрат следует предположить использование всех рассмотренных выше счетов, отражающих учет затрат, выпуск и реализацию готовой продукции. Классификация этапов условная, т. к. в реальной практике все значительно сложнее, но приведенная модель отражает её существенные аспекты.
Этап 1. Заказ/подписка.
Отличительной чертой издательской деятельности является подписка на периодические печатные издания. Подписка – форма распространения периодических печатных изданий, включающая в себя ряд технологических операций, в том числе прием подписки на указанные издания, доставка и т.п. [38, с.12]. Подписка может осуществляться непосредственно как в издательстве, так и через подписные агентства (например,ОАО «Роспечать»), а также через распространителей или агентов по подписке.
На данном этапе заключается договор на заказ (подписку) между клиентом (подписчиком) и исполнителем (распространителем) – редакцией, агентством, индивидуальным предпринимателем. В нем фиксируется количество изготовляемых изданий; цена подписки экземпляра периодического печатного издания, выпускаемого в течение указанного в договоре подписного периода; цены на дополнительные услуги (доставка, хранение, переадресация периодических печатных изданий); порядок расчетов; передачи продукции и т.д. [38, с.13]. В ГУ РОГ «Липецкая газета» стоимость подписки зависит от количества изданий, на которые размещается заказ. На объем изданий 0-1000ед., 1000-5000ед., 5000-10000ед. обозначены разные цены (тарифные цены за единицу), которые утверждаются Администрацией г. Липецка на 1 января каждого года и являются таковыми в течение всего отчетного года.
Суммы, полученные в порядке предварительной оплаты на подписку, не считаются доходами организации и учитываются на счете 98 «Доходы будущих периодов». После фактической отгрузки издания подписчикам (заказчикам) в бухгалтерском учете признается выручка от продажи продукции.
Помимо издательства газет учреждение оказывает полиграфические и рекламные печатные услуги, заказ на которые открывается аналогично подписке.
Этап 2. Собственно учет затрат на производство
На данном этапе осуществляется первичная регистрация издержек, связанных с осуществлением процесса производства и выпуска готовой продукции. При этом должны соблюдаться требования полноты включения расходов (наличия первичного документа и своевременной регистрации факта хозяйственной деятельности), правильности и обоснованности отражения расходов на затратных счетах.
В издательствах для калькулирования себестоимости применяются следующие статьи затрат [24, с.514]:
1) авторский гонорар за написание литературного, производственного, информационно-познавательного произведения;
2) авторский гонорар за художественно-графические работы;
3) расходы на полиграфическое исполнение (услуги типографии);
4) стоимость бумаги, картона, краски, переплетных и др. материалов;
5) редакционные расходы (расходы на содержание прочего редакционного персонала; расходы на обработку и оформление оригиналов работниками несписочного персонала и др.);
6) общеиздательские расходы ( расходы на управление издательством и расходы на издательство: заработная плата управляющего персонала, командировочные, канцелярские, почтово-телеграфные, телефонные, аренда и прочие расходы);
7) другие аналогичные расходы.
Прямые расходы в момент их возникновения на основании первичных документов подлежат отражению по дебету калькуляционного счета 20 «Основное производство». Редакционные и общеиздательские расходы учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» соответственно. Они являются косвенными и распределяются в счет 20 «Основное производство» особым образом.
Иными словами, прямые материальные и трудовые затраты при этом методе можно сразу относить на конкретный заказ, вид работы, услугу. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы могут быть распределены по видам продукции (заказам) только с помощью специальных методов, с применением расчетного коэффициента.
Этап 3. Распределение косвенных расходов.
На практике применяется несколько способов распределения косвенных расходов между единицами затрат (видами продукции, работ, услуг). При выборе способа распределения накладных расходов необходимо руководствоваться следующим принципом: результаты распределения должны быть максимально приближены к фактическому потреблению ресурсов на данную единицу затрат, что оказывает влияние на достоверность определения их себестоимости и в конечном итоге на прибыль организации. Кроме того, выбранный способ должен соответствовать существующим в организации производственным (технологическим) процессам, а также должен быть простым и нетрудоемким.
Этот этап представляет особую важность, т.к. велика роль распределения накладных расходов в формировании реальной себестоимости продукции. Распределение косвенных расходов осуществляется следующим образом [24, с. 525 ]:
