Пример. Трансфертное ценообразование подразделения рассчитывается по формуле «110% полной себестоимости».В I квартале года произведено 500 изделий. Постоянные расходы центра ответственности – 100 руб., переменные -400 руб. ( т.е. одному изделию соответствует 80коп. переменных затрат). Полная себестоимость единицы составляет:
(100+0,8х500):500=1 руб. Значит, ТЦ = 1,1 руб. (1х110%:100)
Допустим, что в следующем квартале центру ответственности удалось снизить удельные переменные издержки с 80 до 75 коп. При этом было произведено 400 ед. продукции. Полная себестоимость единицы в таком случае составляет:
(100+0,75 х 400):400 = 1 руб.
Дебет сч.43 «Готовая продукция Кредит» сч. 20 «Основное производство» 550 руб.
Дебет сч.90 «Продажи» Кредит сч. 43 «Готовая продукция» – 550 руб.
Цена 2,0 х 500 = 1000
Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит сч. 90 «Продажи»
Передача изделия между центрами ответственности по– прежнему осуществляется по ТЦ в 1,1 руб., несмотря на то, что эффективность работы центра ответственности возросла.
Система трансфертного ценообразования эффективна лишь в том случае, когда цели менеджеров различных уровней совпадают с задачами фирмы в целом. Однако с позиции организации, приобретение изделия подразделением внутри предприятия по трансфертной цене, рассчитанной на основе полной себестоимости, выгоднее, чем по рыночной цене. С точки зрения получающего центра ответственности, использование рыночной цены в качестве трансфертной дает большую прибыль, чем цены, определенной на базе полных затрат.
Отмеченные недостатки устраняются расчетом ТЦ по второму варианту – на базе нормативных затрат. По существу в этом случае рассчитывается нормативная трансфертная цена. Превышение фактической ТЦ над нормативной свидетельствует об убыточности работы центра ответственности, обратное соотношение – об ее эффективности. Однако нормирование издержек приемлемо не для всех производств и не во всяких экономических условиях. Например, при высоком уровне инфляции этот процесс вообще оказывается бессмысленным. Нецелесообразно заниматься нормированием в условиях индивидуального и мелкосерийного производства.
В этих случаях может быть использован третий вариант расчета ТЦ – на основе переменной себестоимости, информация о которой аккумулируется в системе «директ-костинг». Постоянные издержки центров ответственности будут покрываться при этом из выручки организации. Этот вариант позволяет разрабатывать ценовую политику, оптимальную не только для фирмы в целом, но и для ее структурных подразделений, а также находить благоприятное сочетание объемов производства и продажных цен. Кроме того, такой вариант расчета ТЦ позволяет анализировать и контролировать деятельность центров ответственности. Возвратимся к примеру. В I квартале ТЦ, рассчитанная на базе переменных затрат, определяется следующим образом:
0,8 х 1,1 = 0,88 руб., а во II квартале, когда эффективность работы подразделения возросла, ТЦ снизится до 0,82 руб. ( 0,75 х 1,1 ).
В этом случае, однако, ТЦ не возмещает постоянные издержки и не позволяет рассчитать прибыль, зарабатываемую центром ответственности. Следовательно, оценка уровня эффективности такого подразделения не может быть осуществлена с использованием показателей прибыли и дохода. Это в свою очередь означает, что у менеджера снижается стимулы к сокращению издержек.
Третий метод трансфертного ценообразования предполагет расчет договорной трансфертного ценообразования. При этом используется следующая формула:
ТЦ = Удельная переменная себестоимость + Удельный маржинальный доход, утраченные продающим подразделением в результате отказа от внешних продаж
Эта формула универсальна и применима в условиях полной и неполной загрузки производственных мощностей. Пример расчета договорной ТЦ с помощью общего уравнения приводится ниже.
В странах с рыночной экономикой предприятия умело сочетают все рассмотренные методы трансфертного ценообразования. Выбор того или иного метода определяется рядом факторов:
1)характером решаемых в результате трансфертного ценообразования задач (для принятия управленческого решения может быть использована одна ТЦ, для оценки работы центра ответственности – другая );
2)степенью децентрализации организационной структуры предприятия;
3)состоянием рынка продуктов и услуг, на которые устанавливаются рыночные цены.
Примеры трансфертного ценообразования в российских организациях.
ЗАО « Металлодизайн» производит металлоизделия широкого ассортимента в области складского, торгового и иного оборудования. В основном это выпуск и монтаж металлических изделий и конструкций, выполняемых по индивидуальным заказам организаций и населения, а также оказание услуг по окраске металлоконструкций порошковым полимером. В числе продукции предприятия фигурируют металлические стеллажи различных модификаций, рекламные информационные стенды, торговое и демонстрационное оборудование для продажи керамической плитки и т.д. В первое время покрасочные работы выполнялись силами сторонних организаций, но впоследствии было налажено собственное покрасочное производство.
В результате образовались два структурных подразделения:
1)цех по производству стеллажей, выполняющих работы по приему заказов, разработке технической документации и изготовлению металлоизделий, которые передаются далее в покрасочный цех;
2)покрасочный цех, который помимо основной деятельности оказывает услуги сторонним организациям и населению по окраске неметаллических поверхностей – стекла, фарфора, дерева и т.д.
В связи с тем, что изготавливаемая продукция носит индивидуальный характер, на предприятии применяется позаказный метод учета затрат и калькулирования.
Организационная структура ЗАО «Металлодизайн», представленная на рисунке 1, показывает, что в настоящее время степень децентрализации предприятия недостаточно высока.
Рисунок 1: Организационная структура ЗАО «Металлодизайн»:
| учредители |
| Директор-распорядитель |
| бухгалтерия |
| Менеджер по продаже стеллажей |
| Инженерная группа по разработке оборудования |
| Конструкторский отдел | |
| Менеджер по окраске порошковым полимером | |
| Начальник производственного отдела | |
| Начальник покрасочного цеха | |
| Начальник участка механосборочных работ | Начальник участка комплектации и установки |
Структурные подразделения не имеют собственных руководителей и подчиняются непосредственно директору – распорядителю. Эти подразделения не наделены достаточной свободой в принятии решений и могут рассматриваться лишь как центры затрат.
С вводом в эксплуатацию покрасочного цеха назрела проблема формирования ТЦ на его услуги. Ее решение позволило бы:
- выполнять учетную функцию при калькулировании себестоимости готовой продукции
- обеспечивать предприятию получение дополнительной прибыли от нового направления деятельности
- гармонизировать интересы покрасочного цеха с интересами администрации предприятия.
Однако при существующей централизованной структуре управления реализация этих задач нереальна. Как отмечалось ранее, трансфертное ценообразование предполагает наличие децентрализованного управления с предоставлением менеджерам широких полномочий в решении финансово-хозяйственных задач. Следовательно, необходима реструктуризация ЗАО «Металлодизайн», при которой выделяются два центра ответственности – по производству стеллажей ( назовем его центром ответственности № 1) и по окраске металлоконструкций ( центр ответственности №2). Они будут возглавляться менеджерами, ответственными за результаты деятельности своих подразделений. Центры ответственности из центров затрат реорганизуются в центры прибыли.
Центры ответственности №2 (ЦО №2) может быть представлена возможность реализовывать свои услуги на сторону. Являясь центром прибыли, он будет заинтересован в высокорентабельной работе, так как это напрямую скажется на оплате труда его сотрудников.
Центр ответственности № 1 (ЦО №1) в этом случае сможет пользоваться услугами как ЦО №2. Так и услугами сторонних организаций. Это обезопасит предприятие от необоснованного завышения ТЦ со стороны ЦО №2. Таким образом, между центрами ответственности возможно взаимовыгодное сотрудничество, которое благоприятно скажется на конечных результатах деятельности предприятия.
Однако в целях поддержания баланса интересов центров ответственности и организации в целом взаимоотношения между структурными подразделениями должны строиться под контролем директора- распорядителя. Например, возможна ситуация, когда покрасочному цеху будет выгоднее все свои производственные мощности загрузить под выполнение сторонних заказов, поскольку рыночные цены могут оказаться выше установленной ТЦ. В этом случае ЦО №1 придется пользоваться услугами по окраске сторонних организаций. Возможно, он сможет найти исполнителя с более низкими против установленной ТЦ расценками. Но низкие расценки не гарантируют высококачественную работу. Сторонние организации часто не хотят или не могут исправлять брак, задерживают исполнение заказа, формируют дополнительные транспортные расходы, что отрицательно влияет на деятельность ЗАО в целом.
Кроме того, директор- распорядитель должен устанавливать очередность прохождения внутренних и внешних заказов (последние оказываются более выгодными для ЦО №2, поскольку многие сторонние заказчики предлагают повышенные тарифы за срочность выполнения работ), а также принимать решение об окраске стеллажей предприятием-конкурентам, не имеющим собственных покрасочных производств.