6) вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр. (См. п.2)
И данные активы должны соответствовать следующим условиям:
1. способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости
2. переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями
3. наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права[1];
К ценным бумагам согласно ст. 143 ГКРФ относятся:
· Государственные облигации;
· Облигация;
· Вексель;
· Чек;
· Сертификаты (сберегательные и депозитные);
· Банковская сберегательная книжка на предъявителя;
· Коносамент;
· Акция;
· Приватизированные ценные бумаги;
· И другие[2].
Ценные бумаги могут существовать в виде обособленных документов или записей на счетах (в безналичной форме).
К финансовым вложениям дополнительно отнесены депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования.
Одновременно ПБУ 19/02 определены те виды вложений средств организации, которые не относятся к категории финансовых:
- собственные акции, выкупленные акционерными обществами у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;
- векселя, выданные организацией-векселедателем продавцу (поставщику) при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
- недвижимое и иное имущество, которое предполагается использовать для передачи за плату во временное пользование (владение), т.е. учитываемое в качестве доходных вложений в материальные ценности;
- драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности[3].
Кроме этого не относятся к финансовым вложениям активы, имеющие материально-вещественную форму, такие, как основные средства, материально-производственные запасы и нематериальные активы.
1.1.1. Классификация финансовых вложений
Финансовые вложения классифицируются по различным признакам:
· форма собственности;
· по отношению к уставному капиталу;
· срокам, на которые они производятся, и другое.
По формам собственности различают государственные и негосударственные ценные бумаги. Государственные ценные бумаги (облигации, казначейские обязательства) выпускает Правительство РФ, местные органы власти, а также отдельные государственные учреждения. Негосударственные, или ценные бумаги юридических лиц, выпускаются акционерными обществами, коммерческими банками и т.д. Это – акции, сертификаты и другое.
По отношению к уставному капиталу различают финансовые вложения с целью образования уставного капитала и долговые ценные бумаги. К вложениям с целью образования уставного капитала относятся все виды акций, вклады в уставные капиталы других предприятий и инвестиционные сертификаты, подтверждающие долю участия в инвестиционном фонде и дающие право на получение дохода от ценных бумаг, составляющих инвестиционный фонд.
К долговым ценным бумагам относятся облигации, депозитные и сберегательные сертификаты, векселя, казначейские обязательства, закладные. Они выпускаются с целью заимствования средств. По истечению определенного срока эмитент должен вернуть обозначенную на долговой ценной бумаге сумму. За использование заемных средств эмитент выплачивает инвестору фиксированный доход.
В зависимости от способа расчета дохода ценные бумаги подразделяются на процентные, дисконтные, выигрышные.
По процентным ценным бумагам доход выплачивается регулярно в определенный срок в течение всего срока займа. Самой простой и распространенной формой определения дохода является фиксированный процент от номинальной стоимости ценных бумаг.
По дисконтным ценным бумагам инвесторы получают доход, по тому, что покупают эти бумаги со скидкой (дисконтом) к номинальной стоимости, а погашают по номиналу.
По выигрышным ценным бумагам проводятся регулярные тиражи, и по их итогам владельцы ценных бумаг выплачивается выигрыш.
В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения, их подразделяют на долгосрочные и краткосрочные.
По долгосрочным финансовым вложениям установленный срок их погашения составляет более одного года.
При краткосрочных финансовых вложениях установленный срок их погашения не превышает одного года[4].
Ценные бумаги имеют высокую степень ликвидности, т.е. обладают способностью превращения их в денежные средства, поскольку свободно продаются и покупаются на рынке ценных бумаг.
Ценные бумаги могут иметь разные виды оценок, основными из которых являются следующие.
1. Номинальная стоимость – сумма, обозначенная на бланке ценной бумаги. Иногда это условная величина, поскольку ценные бумаги продаются в большинстве случаев по ценам, не совпадающим с номиналом.
2. Эмиссионная стоимость – цена продажи ценной бумаги на первичном рынке, которая может не совпадать с номинальной стоимостью.
Разница между эмиссионной и номинальной стоимостью, умноженная на количество проданных ценных бумаг, составляет эмиссионный доход предприятия.
Выкупная стоимость – цена, по которой эмитент выкупает собственные ценные бумаги у инвестора.
3. Учетная стоимость- стоимость, по которой ценные бумаги отражаются в текущем учете на счетах бухгалтерского учета.
4. Балансовая стоимость – стоимость, по которой ценные бумаги отражаются в бухгалтерском учете.
5. Ликвидационная стоимость – стоимость, реализуемого имущества ликвидируемого предприятия, выплачиваемая на одну акцию или облигацию[5].
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат, понесенных инвестором.
К фактическим затратам на приобретение ценных бумаг могут отнесены суммы, уплачиваемые продавцу по договору, гонорары инвестиционным консультантам, комиссионные финансовым брокерам; расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету; налоги по операциям с ценными бумагами и другие. (п. 3.2 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций ценными бумагами).
1.1.2. Синтетический и аналитический учетфинансовых вложений
Действующая методология бухгалтерского учета рассматривает финансовые вложения как самостоятельный объект учета.
Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации предъявляет универсальные требования к организации учета финансовых вложений. Согласно этим требованиям все инвестиции (вложения) в финансовые активы (выпуск, приобретение ценных бумаг, предоставление займов и т.п.) независимо от срока размещения средств (до 1 года или более) должны учитываться на активном счете 58 «Финансовые вложения».
По дебету счета 58 формируется информация о приобретенных активах (облигациях, акциях, векселях и т.д.), а по кредиту – о выбывших активах. Дебетовое сальдо показывает стоимость финансовых активов на конец отчетного периода и сумму незавершенных финансовых вложений.
Состав финансовых вложений отличается большим разнообразием, поэтому к счету 58 открываются следующие субсчета:
1. Паи и акции.
2. долговые ценные бумаги.
3. предоставленные займы.
4. Вклады по договору простого товарищества.
Указанный перечень субсчетов не является исчерпывающим.
Предприятие в праве по своему усмотрению открывать к счету 58 и другие субсчета.
При всем этом не все инвестиции в финансовые активы должны приниматься к учету как финансовые вложения. В частности, счет 58 не предназначен для учета:
Собственных акций (долей в уставном капитале), выкупленных у акционеров (участников). Для их учета используется счет 81 «Собственные акции (доли)»[6];
1.2.Основные законодательные и нормативные документы,
регулирующие объект аудиторской проверки
При аудиторской проверке учета финансовых вложений используются следующие основные законодательные и нормативные документы:
1. Федеральный закон № 307-ФЗ от 30/12/2008 "Об аудиторской деятельности" с поправками от 01.01.2009 г.
2. Гражданский кодекс РФ: Часть первая. Введена в действие Федеральным законом от 30.11.1994 № 51-ФЗ (с доп. и изм., вступившими в силу с 08.01.2009)
3. Закон РФ №129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. «О бухгалтерском учете» (с последующими изменениями и дополнениями).
4. Федеральный закон РФ №208-ФЗ от 22 апреля 1995 г. «Об акционерных обществах» (с последующими изменениями и дополнениями).
5. Федеральный закон РФ №39-ФЗ от 22 апреля 1996 г. «О рынке ценных бумаг» (с последующими изменениями и дополнениями).
6. Постановление Правительства РФ №1094 от 26 сентября 1994 г. «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения» (с последующими изменениями и дополнениями).
7. Положение о ведении бухгалтерского учета и отчетности в РФ (утв. Приказом МФ РФ №34н от 26 июля 1998 г. с последующими изменениями и дополнениями).
8. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению (утв. Приказом МФ РФ №94н от 31 октября 2000 г.).
9. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (утв. Приказом МФ РФ №2н от 10 января 2000 г.).
10. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» (утв. Приказом МФ РФ №43н от 6 июля 1999 г.).