• классификации затрат в соответствии с целями их управления для определения себестоимости продукции и полученной прибыли, принятия решений и планирования, осуществления процесса контроля и регулирования;
• формирования внутренней отчетности по уровням управления производственными процессами с использованием при этом принципов управления, принятых на предприятии, с учетом преобразования показателей внутренней отчетности в показатели внешней отчетности.
Важным моментом обобщения информации о деятельности предприятия является наблюдение за непрерывностью прямой связи между производственной и финансово-сбытовой деятельностью. Это наблюдение ведется в управленческом учете с помощью группировки и выделения из общей системы издержек расходов по финансово-сбытовой деятельности.
Состав затрат, сопровождающих финансово-сбытовую деятельность, включает затраты, связанные со сбытом продукции; комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим предприятиям; затраты по маркетинговым исследованиям; оплату маркетинговых услуг сторонних фирм; рекламные расходы; представительские и другие расходы по финансово-сбытовой деятельности.
Расходы по организационной деятельности так же неизбежны, как и производственные затраты. Обычно их относят к накладным и учитывают по общепринятой номенклатуре статей. Однако специфичность функций управления требует выделять их из состава накладных расходов и применять классификацию, позволяющую организовать систему контроля за данными издержками.
Из состава расходов по организационной деятельности целесообразно выделить расходы: по организационной деятельности, которая носит производственный характер, по организационной деятельности, которая носит общехозяйственный характер. Кроме того, следует дополнить классификацию группировкой затрат по функциям управления: административно-управленческие, по техническому управлению, управлению производством, материально-техническому обеспечению, маркетингу и сбыту продукции, обязательные налоги, сборы и отчисления, проценты за пользование банковскими ссудами, прочие расходы. Такая группировка может быть использована для изыскания резервов снижения затрат.
Конечным результатом деятельности предприятий является сумма полученной прибыли. Прибыль предприятия получают главным образом от реализации продукции, а также от других видов деятельности.
Прибыль – это часть чистого дохода, который непосредственно получают субъекты хозяйствования после реализации продукции. Только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли. Количественно она представляет собой разность между чистой выручкой и полной себестоимостью реализованной продукции. Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. Поэтому финансовые результаты деятельности следует изучать в тесной связи с использованием и реализацией продукции, считает Г.В. Савицкая.
В системе взаимосвязи «затраты – объем – прибыль» управленческий учет главное внимание уделяет управлению издержками, как наиболее сложному процессу. Оно означает по своей сущности управление всей деятельностью предприятия, так как охватывает все стороны происходящих производственных процессов.
Проблема разработки и использования в практике учета новых подходов к эффективному управлению издержками предприятия широко обсуждается в отечественной и зарубежной экономической литературе Однако такой подход в начале развития управленческого учета и развитой теории производственного учета ограничен по направлениям использования. Определение содержания учета затрат создаст реальные предпосылки моделирования его организации на предприятиях. Именно учет как информационный поток, обратный процессу управления, будет не только отражать действительность, но и готовить информацию для моделирования экономики предприятия в будущем.
Если рассматривать учет затрат на производство как процесс отражения использования затрат и результатов прошлой, настоящей и будущей производственной деятельности соответствующей модели управления, ориентированной на выполнение основной цели предприятия, то такая система учета будет соответствовать основным задачам управления себестоимостью. К основным задачам учета затрат на производство конкретного предприятия относят:
1) информационное обеспечение администрации предприятия для принятия управленческих решений с учетом их экономических последствий;
2) наблюдение и контроль за фактическим уровнем затрат в сопоставлении с их нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;
3) исчисление себестоимости выпускаемых продуктов для оценки готовой продукции и расчета финансовых результатов;
4) выявление и оценку экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений;
5) систематизацию информации управленческого учета производственной деятельности для принятия решений, имеющих долгосрочный характер, – окупаемость производственных и технологических программ, рентабельность ассортимента продукции, реализуемой на внутреннем и внешнем рынках, эффективность капитальных вложений в основные фонды и производственные запасы и т.п.
Среди существующих систем учета наиболее полно взаимосвязь «затраты – объем – прибыль» рассматривается в системе директ-костинг или системе учета по прямым затратам.Система учета переменных затрат возникла в США в период Великой депрессии и получила широкое распространение в 50-х годах. Постоянные затраты, которые не зависят от объема производства и размеров дохода, перераспределялись между отчетными периодами, значительно влияли на величину расчетной прибыли. По мнению аналитиков, следовало рассчитывать отдачу понесенных затрат через связь объема производства с затратами и доходами. В этом аспекте было решено, конечно, в достаточной степени условно, разделить совокупные затраты на переменные, которые отождествлялись с прямыми, и на постоянные, которые назывались бесполезными и отождествлялись с косвенными. Новая система затрат получила название «директ-костинг».
Сущность системы базируется на выражении «директ-кост план», введенном Джонатаном Харрисом в 1936 г. при рассмотрении им методики калькулирования издержек производства предприятия. В содержании месячного отчета о прибылях и убытках стали разграничивать обычные производственные затраты и косвенные накладные расходы. Дифференциация производственных расходов позволила определять зависимость объема прибыли от объема реализации продукции и управлять себестоимостью. Таким образом, суть этой системы была сведена к следующему: прямые затраты обобщают по видам готовых изделий, косвенные же затраты собирают на отдельном счете и списывают на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли. Если из суммы выручки по каждому изделию исключить переменные затраты по этому изделию, то получим брутто-прибыль по этому изделию. Просуммировав брутто-прибыль всех изделий, можно получить общую величину прибыли, предназначенной для покрытия общей суммы постоянных затрат.
Необходимо учесть, что в данном случае речь идет о классическом варианте директ-костинг, поскольку в настоящее время существует много других его разновидностей, где калькулирование ведется не по переменным затратам, а, например, по «затратам продукта» или производственным затратам и т.п., но при всех вариантах калькулируется неполная себестоимость.
Сформулируем основные признаки директ-костинг:
– управленческий и финансовый учет интегрированы;
– в процессе калькулирования определяется маржинальный доход;
– себестоимость калькулируется только на основе прямых переменных производственных затрат; остальные затраты – постоянные производственные и непроизводственные покрываются за счет общего дохода фирмы.
Таким образом, применяя директ-костинг можно оперативно изучать взаимосвязи и зависимости между объемами производства, затратами (себестоимостью) и выручкой (прибылью, маржинальным доходом). Эту взаимосвязь можно изучать как аналитически, так и с помощью графического метода.
Практические исследования в области системы директ-костинг показали, что деление постоянных и переменных затрат основывается на ряде предположений, которые необходимо учитывать для предупреждения ошибочного использования результатов затрат.
Производственная себестоимость изготовленной и реализованной продукции формируется лишь из переменных производственных затрат, которые находятся в прямой зависимости от технологического процесса и организации производства. По способу отнесения на себестоимость продукции они в основном являются прямыми, поэтому легко поддаются нормированию на единицу продукции, которая выпускается.
По переменным затратам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец отчетного периода, а также незавершенное производство. Постоянные затраты не связаны непосредственно с производственным процессом и потому не включаются в производственную себестоимость продукции. Эти затраты собираются на отдельном счете и по окончании отчетного периода списываются на уменьшение прибыли.
Однако, сложность разработки метода точного распределения затрат состоит в том, что затраты, которые являются переменными в одном случае, в другом могут быть постоянными.
Относительно постоянных затрат следует также отметить, что отказ от распределения этих затрат позволяет избежать использования условных баз или коэффициентов распределения, которые обязательно содержат элемент субъективности и целиком могут привести к искажению реальной картины соотношения доходов и затрат по отдельным подразделениям или продуктам (роботам, услугам) предприятия. Это искажения, в свою очередь, могут привести к ошибкам при оценке эффективности деятельности подразделений или рентабельности продуктов (работ, услуг) и принятии управленческих решений.