1.2. Методические аспекты бухгалтерского финансового учета материально-производственных запасов.
В соответствии с Методическими указаниями и ПБУ 5/01, материалы могут поступать следующим образом:
1. приобретение за плату;
2. изготовление силами организации;
3. внесение в качестве вклада в уставный капитал;
4. безвозмездное получение;
5. поступление в результате товарообменной операции.
Методические указания подробно регламентируют документооборот, образующийся при поступлении материалов (особенно, при поступлении материалов, приобретенных за плату). В частности, установлено следующее: в соответствии с пунктом 44 основанием для осуществления расчетов при оплате материалов, поступивших по договорам купли-продажи, поставки и другим аналогичным договорам от поставщиков (грузоотправителей) являются следующие документы:
расчетные документы:
- платежные требования;
- платежные требования-поручения;
- счета;
- товарно-транспортные накладные и т.п.
сопроводительные документы:
- спецификации;
- сертификаты;
- качественные удостоверения и т.п.
Нетрудно убедиться, что формы перечисленных документов не являются унифицированными формами по учету МПЗ и не утверждены в установленном порядке постановлением Госкомстата РФ. Следовательно, основанием для оприходования материалов такие документы служить не могут. Это обстоятельство обуславливает необходимость установления в конкретной организации порядка приема, регистрации, проверки, акцептования и прохождения расчетных документов на поступающие материалы с учетом условий поставок, транспортировки (доставки до организации), организационной структуры и функциональных обязанностей подразделений (отделов, складов) и должностных лиц. Обычно рекомендуется следующая схема документооборота и действий, выполняемых должностными лицами организации (не только бухгалтерии, обязанности которой определены особо) при поступлении тех или иных документов: 1). Зарегистрировать документы в журнале учета поступающих грузов (форма журнала учета поступающих грузов утверждена постановлением Госкомстата РФ от 9 августа 1999 года №66 «Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету продукции, товароматериальных ценностей в местах хранения»). Записи в журнал делаются уполномоченными работниками по мере поступления запасов на основании сопроводительных товаротранспортных документов, приходных ордеров, актов о приемке; 2). Проверить соответствие данных этих документов договорам поставки (другим аналогичным договорам) по ассортименту, ценам и количеству материалов, способу и срокам отгрузки и другим условиям поставки, предусмотренных договором. Выполнение данной функции целесообразно проводить в два этапа. Во-первых, проводить проверку непосредственно при поступлении грузов. Во-вторых, осуществлять последующий контроль при обработке расчетных и сопроводительных документов в бухгалтерии (при наличии службы снабжения нелишним будет проведение подобной проверки и в подобном подразделении). 3). Проверить правильность расчетов в расчетных документах. Проверку расчетов (прежде всего, арифметическую) также уместно проводить и при приемке, и при обработке документов – то есть в местах поступления или хранения материалов и в бухгалтерии; 4). Акцептовать (оплатить) расчетные документы полностью или частично, или мотивированно отказаться от акцепта (оплаты). Право проставления акцепта или оформления отказа от него может быть установлено распорядительными документами организации или приложением к учетной политике. В любом случае окончательное решение об оплате должны принимать руководитель организации и главный бухгалтер, как лица, непосредственно несущие полную ответственность за деятельность организации. Трудовым кодексом РФ, вступившим в действие 1 февраля 2002 года, предусмотрена возможность привлечения к полной материальной ответственности и иных должностных лиц организации. Однако для того, чтобы это стало правомерным и осуществимым необходимо, как минимум, пересмотреть условия коллективного договора между администрацией и работниками организации (статья 243 ТК РФ); 5). Определить фактические размеры ответственности в случае нарушения условий договора. Для того, чтобы определить размеры и предполагаемую степень ответственности отдельных лиц или организаций, целесообразно участие, как минимум, трех специалистов – снабженца (отвечающего за организацию договорных отношений с поставщиками и располагающего самой подробной информацией об условиях договора), юриста (который обязан юридически грамотно составить документы, служащие основанием для предъявления претензий или обращения взыскания на работников организации, получающей материалы) и бухгалтера (обеспечивающего точность расчетов) размера ущерба); 6). Передать документы в подразделения организации (бухгалтерскую службу, финансовый отдел и т.п.) в сроки, предусмотренные правилами документооборота организации.
Для получения материалов со склада поставщика или от транспортной организации уполномоченному лицу выдаются соответствующие документы и доверенность на получение материалов. Оформление доверенности производится в порядке, установленном Инструкцией Минфина СССР от 14 января 1967г. № 17 «О порядке выдачи доверенностей на получение ТМЦ и отпуска их по доверенности». В соответствии с постановлением Президиума Высшего арбитражного суда от 13 августа 1996г. № 1792/96 и пунктом 45 Методических указаний доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами или распоряжением руководителя с приложением печати организации. Доверенность от имени юридического лица, основанного на государственной или муниципальной собственности, на получение или выдачу денег и других имущественных ценностей должна быть подписана также главбухом этой организации. Унифицированная форма доверенности утверждена постановлением Госкомстата РФ от 31 октября 1997г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, МБП, работ в капитальном строительстве», с учетом изменений. Причем утверждено две формы доверенности: № М-2 и № М-2а. Обе формы применяются для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, соглашению. Поступившие в организацию счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты и другие сопроводительные документы на поступившие грузы передаются соответствующему подразделению организации (отделу материально-технического снабжения, складу и т.п.) как основание для приемки и оприходования материалов. Поступившие материалы должны быть своевременно оприходованы. При приемке материалы подвергаются тщательной проверке в отношении соответствия ассортименту, количеству и качеству, указанными в расчетных и сопроводительных документах. Приемка и оприходование поступающих материалов и тары (под материалы) оформляется соответствующими складами, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма № М-4 утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997г. № 71а), при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными (по количеству и качеству). Форма № М-4 применяется для учета материалов, поступающих от поставщика или из переработки. Приходный ордер в одном экземпляре составляет материально ответственное лицо в день поступления ценностей на склад. Приходный ордер должен выписываться на фактически принятое количество ценностей. Графа «Номер паспорта» заполняется при оформлении хозяйственных операций по материальным ценностям, содержащим драгоценные металлы и камни. В приходном ордере указываются следующие реквизиты: организация; структурное подразделение; дата составления; склад; поставщик; страховая компания; корреспондирующий счет; номер документа; наименование материала; номенклатурный номер; единица измерения; количество; цена; сумма без НДС; сумма НДС; сумма с учетом НДС; номер паспорта; порядковый номер в складской картотеке. Вместо приходного ордера, приемка и оприходование материалов может оформляться проставлением на документе поставщика (счет, накладная и т.п.) штампа, в оттиске которого содержатся те же реквизиты, что и в приходном ордере. В этом случае заполняются реквизиты указанного штампа и ставится очередной номер приходного ордера. Такой штамп приравнивается к приходному ордеру. При перевозке грузов автотранспортом приемка поступающих материалов осуществляется на основе товарно-транспортной накладной, получаемой от грузоотправителя (при отсутствии расхождений между данными накладной и фактическими данными). При установлении несоответствия поступивших материалов ассортименту, количеству и качеству, указанным в документах поставщика, а также в случаях, когда качество материалов не соответствует предъявляемым требованиям (вмятины, царапины, поломка, бой, течь жидких материалов и т.д.), приемку осуществляет Комиссия, которая оформляет ее актом о приемке материалов. В случае составления приемного акта приходный ордер не оформляется. Приемный акт о приемке служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации. Форма акта о приемке материалов (форма № М-7) также утверждена постановлением Госкомстата РФ № 71а. В указаниях по заполнению формы № М-7 уточнено, что она составляется также при приемке материалов, поступивших без документов. Акт о приемке материалов является юридическим основанием для предъявления претензий поставщику или отправителю. Необходимые дополнительные данные, не выделенные в форме отдельными строками, записываются в разделе «Другие данные». Акт в двух экземплярах составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. После приемки ценностей акты с приложением документов (транспортных накладных и т.д.) передают: один экземпляр – в бухгалтерию организации для учета движения материальных ценностей, другой – отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику. Графа «Номер паспорта» заполняется только в случаях обнаружения расхождений при оформлении хозяйственных операций по поступлению материальных ценностей, содержащих драгоценные металлы и камни. Приемные акты и приходные ордера на оприходование материалов должны, как правило, составляться в день их поступления. Только при этом условии возможно предъявление претензий поставщику (в том случае, если те или иные условия договора нарушены) без опасения того, что органы арбитража будут иметь формальную возможность отказать в рассмотрении иска. Неотфактурованными считаются поставки, по которым материальные ценности поступили на предприятие без платежного документа. На складе приходуют их, выписывается приемный акт, который при реестре поступает в бухгалтерию. Здесь материалы по акту расцениваются по учетным ценам, записываются в журнал-ордер №6 как ценности, поступившие на склад, в этой же сумме относятся на сумму материалов в акцепт. Неотфактурованные поставки регистрируются в журнале - ордере №6 в конце месяца (в графе Б "Номер счета" ставится буква Н), когда возможность получения платежного документа в данном месяце отпала. Оплате в отчетном месяце они не подлежат, так как основанием для оплаты банком являются платежные документы (которые отсутствуют). По мере поступления платежных документов на эту поставку в следующем месяце они акцептируются предприятием оплачиваются банком и регистрируются бухгалтерией в журнале - ордере №6 в свободной строке по группе материалов и в графе " акцепт" в сумме платежного требования, а по строке сальдо ранее записанная сумма по учетным ценам сторнируется тоже по группе и в графе " акцепт". Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма № М-35), применяется для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ. Кроме перечисленных документов составляются накладные - требования на отпуск материалов (ф. № М-11) при внутреннем перемещении материалов со склада на склад. Материально ответственное лицо, выписывает накладные в двух экземплярах; один цеху, другой складу - для их оприходования. Бывают случаи, когда отдельные партии материалов находятся в процессе технической приемки, лабораторного испытания или по ним произведен отказ от акцепта счета (обусловленного нарушением договорных условий). Такие материалы принимаются на временное ответственное хранение. Заведующим склада или кладовщиком они приходуются в специальной книге, а в бухгалтерском учете стоимость поступивших материальных ценностей отражается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в сумме, указанной в расчетных документах. После того, как обстоятельства, обусловившие учет этих материалов на забалансовом счете, будут устранены, ранее отраженные суммы списываются со счета 002 и одновременно приходуются на соответствующем балансовом счете (10 «Материалы» или 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»). В складском учете записи должны вестись с подразделением на «Материалы, ожидающие приемки», «Материалы, находящиеся на временном ответственном хранении», а внутри этих групп – в разрезе отдельных партий материалов. Такие материалы хранятся на складах обособленно и до выяснения результатов приемки не могут расходоваться. Методические указания рекомендуют массовые строительные материалы, конструкции и детали, используемые на стройках, завозить непосредственно на объекты строительства, минуя базисный (центральный) склад. При этом в приходных и расходных документах склада и приходных документах подразделений организации делается отметка о том, что материалы получены от поставщика и выданы подразделению без завоза их на склад (транзитом). Перечень материалов, которые могут завозиться транзитом непосредственно в подразделения строительной организации, должен быть оформлен распорядительным документом по организации. Все первичные документы по приходу и расходу материальных ценностей поступают в бухгалтерию, где они, прежде всего, подвергаются контролю по существу операций и правильности оформления. Здесь, в частности, проверяют наличие реквизитов, подписей, арифметические подсчёты, особое внимание обращается на законность операций. Неверно оформленные документы возвращаются на доработку. После проверки работником бухгалтерии документов, они подтверждаются таксировке. Затем все приходные и расходные документы группируются по складам, синтетическим счетам, субсчетам, а в разрезе отдельных групп материалов – по учётным ценам. Итоги подсчётов этих документов заносятся в накопительные ведомости синтетического учёта, которые ведутся по складам и отдельно по приходу и расходу в соответствии с указанной классификацией. Сложенный порядок учёта материально-производственных запасов позволяет осуществлять систематический контроль за складским учётом, получать информацию об их движении, сократить трудоёмкость учётной работы, облегчить поиск технических ошибок.