- экономическому обоснованию скидок за счет увеличения объема продаваемых продуктов;
- обоснованию возможности принятия специального заказа по цене ниже нормальной рыночной;
- принятию верных решений по капитальным вложениям.
Система "директ-костинг" основана на учете и калькулировании неполной, ограниченной себестоимости. В данном случае себестоимость включает затраты прямые или переменные, то есть зависящие от изменений объема производства. Она калькулируется на основе производственных расходов, связанных с выпуском данной продукции (выполнением работ, оказанием услуг), даже если они в отдельных случаях носят косвенный характер. Несмотря на различную полноту включения в себестоимость разных видов расходов, общим в данном случае является то, что другие виды затрат, которые также по своей экономической природе составляют часть текущих издержек (но являются не переменными, а постоянными расходами), не включаются в себестоимость, а возмещаются единой суммой из выручки (или валовой прибыли). В этом основная отличительная особенность системы учета неполной себестоимости (система учета переменных затрат, или "директ-костинг"). Разница между выручкой от продажи и неполной себестоимостью, исчисленной по системе "директ-костинг", образует маржинальный доход.
Применяя систему "директ-костинг", систему учета сумм покрытия или маржинального дохода, можно оперативно вскрывать взаимосвязь между объемом производства, затратами (себестоимостью), выручкой, прибылью, маржинальным доходом. Эту взаимосвязь можно отслеживать и графическим путем, и аналитическим. При графическом анализе строится так называемый график точки критического объема производства, такого его объема, при котором выручка от продажи продукции равна ее полной себестоимости. Из этого определения точки критического объема производства (К) выводится формула ее расчета:
где Зпост.- величина условно-постоянных затрат в составе текущих издержек производства отчетного периода;
Мд изд.- величина маржинального дохода на единицу продукции (как разница между ценой реализации единицы продукции и величиной ее себестоимости, исчисленной по условно-переменным расходам).
Для обеспечения необходимых аналитических расчетов ведут раздельный учет переменных и постоянных расходов с подсчетом маржинального дохода по видам продукции.
ГЛАВА 3. РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ОАО «ПЕНЗМАШ»
Анализ практики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на ОАО «ПЕНЗМАШ» позволяют сделать следующие выводы. Во-первых, действующая система внутрихозяйственного планирования, учета, контроля и анализа на ОАО «ПЕНЗМАШ» не отвечает всем требованиям рынка. Это объясняется тем, что на большинстве ОАО «ПЕНЗМАШ» учет не отвечает в должной степени требованиям оперативности. Основную информацию руководство получает из месячной или квартальной отчетности, содержащей информацию о свершившихся фактах хозяйственных операций, не дающей возможности принимать своевременные управленческие решения.
Во-вторых, не соответствует рыночным требованиям организация учета затрат на производство и недостаточно детализированный аналитический учет приводит к невозможности всестороннего контроля за затратами и проведения факторного анализа затрат, анализа зависимости "затраты - объем - прибыль".
В-третьих, нормативные (плановые) затраты основных материалов, комплектующих изделий, на ОАО «ПЕНЗМАШ», а также затраты на оплату труда, рассчитываются на основании фактических затрат по этим элементам. В результате исчисление нормативной себестоимости продукции производится с учетом фактических затрат, а не из установленных норм.
В-четвертых, принцип включения в себестоимость затрат путем их распределения между продуктами не подходит для осуществления контроля за ними и их регулирования, так как цикл производства ОАО «ПЕНЗМАШ» состоит из нескольких различных технологических операций (функций, процессов).
И, наконец, отсутствует действенная управленческая система учета и анализа затрат, предоставляющая всю необходимую информацию для принятия рациональных (оптимальных) оперативных и стратегических управленческих решений.
Необходимым условием формирования адекватной учетно-аналитической системы является разработка управленческой системы учета и анализа затрат, представляющей собой упорядоченную систему сбора и регистрации информации о затратах и результатах по процессам, по данным которых возможно осуществление контрольно-аналитических задач, и способствующей принятию обоснованных управленческих решений. В основе этой системы лежит концепция учета затрат по процессам и видам деятельности, то есть управленческой системы учета и анализа затрат, обеспечивающей информацией систему управления затратами в конкретном ОАО «ПЕНЗМАШ». Целевое калькулирование является качественно спроектированной управленческой системой учета и анализа затрат, которую можно использовать в стратегических целях, и, главное, что важно для ОАО «ПЕНЗМАШ» - это наличие системы, осуществляющей оценку исполнения вдоль всей цепочки ценностей. Если подходить с позиции рынка транспорта, то в выше приведенных формулах можно выделить две условные константы: цена реализации и желаемая или целевая прибыль. Как было сказано ранее, на продукцию ОАО «ПЕНЗМАШ» цены согласуются с "государством" и, при этом, должен учитываться в ценообразовании "средний уровень рентабельности" в транспортном машиностроении. Следующая таблица наглядно демонстрирует использования традиционного подхода к ценообразованию и целевого калькулирования единицы продукции на ОАО «ПЕНЗМАШ» (Табл. 21). В управленческом учете возникают две проблемы: доказательное обоснование себестоимости продукта ОАО «ПЕНЗМАШ», на основе справедливой стоимости потребленных ресурсов, и корректировка оцененной целевой себестоимости троллейбуса. Система доказательного обоснования целевой себестоимости должна базироваться на структуре рыночных цен на потребляемые ресурсы, т.е. на справедливой их стоимости.
Таблица 21. Сравнительная характеристика калькуляционных подходов в ценообразовании на продукцию ОАО «Пензмаш»
Ключевым вопросом использования информации о затратах внутри предприятия является применение альтернативных методов оценки исходных ресурсов, используемых в процессе производства конечного продукта.
Так, МСФО затрагивают сферу регламентации исключительно финансового учета и финансовой отчетности, оставляя форму, технику и методы производственного (управленческого) учета на усмотрение конкретных предприятий. То, что КМСФО не занимается регламентацией производственного учета, вполне объяснимо, поскольку разработать Положения по учету, контролю затрат и калькулированию себестоимости для предприятий многих десятков отраслей и сотен подотраслей - дело исключительно сложное и трудоемкое.
Между тем, унифицировать состав и содержание отчетных показателей намного легче и проще, тем более что существует реальная необходимость унификации показателей финансовой отчетности, интересующих многочисленных пользователей учетной информации, - это и акционеры предприятий, и поставщики, и покупатели, и кредитные учреждения, и страховые компании, и правительственные органы в лице налоговой и статистической служб. Что касается производственного (управленческого) учета, то для внешних пользователей информации он представляет интерес главным образом в вопросах величины себестоимости произведенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг, а также влияния этой себестоимости на массу прибыли и уровень рентабельности.
Концепция "справедливой стоимости" - это наиболее рыночно ориентированные системы бухгалтерских стандартов МСФО и USGAAP, нацеленных на расширение использования справедливой стоимости как учетной категории. Поэтому, мы считаем, что ресурсы, оцененные по справедливой стоимости, отражают не только сложившийся уровень цен на рынке, но могут служить основой для оценки "целевой себестоимости" продуктов ОАО «ПЕНЗМАШ». Вторую проблему, возникающую при разработке управленческой системы учета и анализа затрат в транспортном машиностроении, - корректировку целевой себестоимости, целесообразно развить на две части: 1) корректировка целевой себестоимости на уровне разработки проекта, исходя из достигнутого соглашения цен; 2) корректировка себестоимости в системе сокращения затрат. Первая часть проблемы имеет больше технический аспект, чем учетный. Поэтому, в нашем исследовании, мы остановились на ее второй части. В этом направлении нам представилось интересным рассмотреть систему "кайзен-костинг".