Дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит счёта 04 «Нематериальные активы».
Остаточная стоимость нематериальных активов списывается:
Дебет счёта 58 «Финансовые вложения», субсчёт 1 «Паи и акции» Кредит счёта 04 «Нематериальные активы». [10]
Правила и способы начисления амортизации по объектам нематериальных активов установлены бухгалтерской отчётностью в Российской Федерации и ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов».
Целью начисления амортизации является погашение стоимости НМА в течение установленного срока полезного использования.
Стоимость патентов и свидетельств, исключительных прав путём начисления амортизации не погашается:
1) если объекты интеллектуальной собственности принадлежат некоммерческим организациям [п. 56 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации];
2) если исключительные права на объекты интеллектуальной собственности принадлежат другим организациям, но используются организацией в результате предоставления правообладателем неисключительных прав по лицензионным договорам, договорам коммерческой концессии и др. и учитываются на забалансовых счетах.
В соответствии с нормативными документами основные правила начисления амортизации объектов нематериальных активов состоят в следующем:
1. Амортизационные отчисления начисляются и представляются в учёте независимо от результатов деятельности организации.
2. Амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учёте того отчётного периода (месяца, квартала, года), к которому относятся.
3. Амортизация начинает начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учёту, до полного погашения стоимости нематериальных активов или их выбытия.
4. Амортизация по нематериальным активам прекращает рассчитываться и показываться в учёте с первого числа месяца, следующего за месяцем полного по-
гашения их стоимости или выбытия.
5. Амортизация деловой репутации организации начисляется в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации).
Стоимость нематериальных активов с определённым сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено ПБУ 14/2007.
По нематериальным активам с неопределённым сроком полезного
использования амортизация не начисляется. По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.
Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ).
Выбор способа определения амортизации нематериального актива производится организацией исходя из расчёта ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. В том случае, когда расчёт ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива не является надёжным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.
Для каждого объекта нематериальных активов организация должна применять только один из способов начисления амортизации. Он определяется в момент принятия объекта на учёт и не изменяется в течение всего срока его полезного использования или до выбытия объекта.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается:
а) при линейном способе - исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива;
б) при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой – установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе – оставшийся срок полезного использования в месяцах;
в) при способе списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ) исходя из натурального показателя объёма продукции (работ) за месяц и соотноше-
ния фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объёма продукции (работ) за весь срок полезного использования НМА.
При линейном способе и способе уменьшаемого остатка для расчёта амортизации необходимо учитывать сроки полезного использования объектов. В соответствии с нормами п. 26 ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов» этот срок определяется в момент принятия объекта к бухгалтерскому учёту на основе:
- срока действия патента, свидетельства и других ограничений срока полезного использования в соответствии с законодательством РФ;
- ожидаемого срока эксплуатации объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
В практической работе срок полезного использования может быть определён:
- экспертным путём;
- на основании документов, подтверждающих передачу исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Таким образом, сумму амортизации за какой-либо период можно рассчитать по формуле:
A = PN,
где A – сумма амортизации за отчётный период;
N – норма амортизационных отчислений.
В свою очередь, норма амортизационных отчислений рассчитывается по формуле:
N = S / V,
где S – первоначальная стоимость объекта интеллектуальной собственности;
V – предполагаемый объём продукции (работ, услуг) за весь срок полезного использования объекта.
Норма амортизационных отчислений – это выраженная в процентах часть
первоначальной стоимости объекта нематериальных активов, подлежащая отнесению на себестоимость продукции или издержки обращения, т.е. включению в состав расходов по обычной деятельности организации. [3]
Суммы начисленной амортизации по объектам НМА отражаются в бухгалтерском учёте путём накопления соответствующих сумм на кредите счёта 05 «Амортизация нематериальных активов».
Суммы начисленной амортизации НМА оформляются записью:
Дебет счёта 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.) Кредит счёта 05 «Амортизация нематериальных активов» - начислена амортизация НМА путём накопления соответствующих сумм на отдельном счёте.
Если по каким-либо причинам амортизация по объектам не была начислена, при обнаружении ошибки в записях исправление производится в том периоде, когда они были выявлены:
Дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
Кредит счёта 05 «Амортизация нематериальных активов».
Суммы исправления, отнесённые на счёт 91 «Прочие доходы и расходы», включаются в состав прочих расходов организации. [10]
Цель аудита нематериальных активов – подтвердить соответствие существующего в организации порядка ведения бухгалтерского учёта действующему законодательству, а также достоверность отражения информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчётности. Для достижения данной цели аудитору необходимо:
· составить план аудита нематериальных активов;
· оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица;
· разработать программу аудиторских процедур;
· определить методы проверки.
Аудиторская проверка нематериальных активов основана на общем плане проведения аудита, где необходимо уделить внимание важным или нетипичным операциям по учёту нематериальных активов. Планирование должно способствовать выявлению потенциальных проблем и качественному конечному результату аудита. Аудитор выполняет данный план посредством программы, которая определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур и составляется с учётом оценки системы внутреннего контроля.
4.1.1. Аудит системы внутреннего контроля и состояния бухгалтерского учёта нематериальных активов
Для определения объёма работ, необходимых для формирования мнения о достоверности отражения информации о нематериальных активах, нужно рассмотреть состояние внутреннего контроля бухгалтерской отчётности.
При анализе системы внутреннего контроля аудитор обращает внимание на следующее:
· определён ли круг лиц, ответственных за сохранность нематериальных активов;
· каким образом организация обеспечивает неразглашение коммерческой тайны;
· создана ли комиссия по приёмке нематериальных активов;
· проводится ли инвентаризация нематериальных активов.
Чтобы сделать вывод об организации бухгалтерского учёта, аудитор анализирует учётную политику на момент раскрытия в ней информации:
- о способах оценки нематериальных активов, приобретённых не за денежные средства;
- о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);
- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;
- о способах отражения в бухгалтерском учёте амортизационных отчислений по нематериальным активам.
Отсутствие контроля со стороны руководства организации над нематериальными активами, а также неудовлетворительная организация системы их бухгалтерского учёта повышает аудиторский риск.