Они приведены в Плане счетов исключительно для соблюдения единой структуры счетов дебиторской и кредиторской задолженности.
Рассмотрим, как отразить на счетах бюджетного учета расчеты по выданным авансам и расчеты с поставщиками и подрядчиками.
1. Получены лимиты бюджетных обязательств по приобретению нефинансовых активов на основании Уведомлений о лимитах бюджетных обязательств (ф.0504822);
Дебет 1 501 05 300 - "Полученные лимиты бюджетных обязательств по приобретению нефинансовых активов" Кредит 1 501 03 300 - "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению нефинансовых активов"
2. Приняты бюджетные обязательства за счет средств соответствующего бюджета на основании документов, подтверждающих их принятие: договор, счета, товарные и кассовые чеки, товарно-транспортные накладные и другие. Аналитический учет принятых бюджетных обязательств ведется в Журнале регистрации бюджетных обязательств (ф.0504064).
Дебет 1 501 03 300 - "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению нефинансовых активов" Кредит 1 502 01 300 - "Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет приобретения нефинансовых активов"
3. Перечислен аванс за товары, работы, услуги.
Дебет 0 206 00 000 (0 206 04 560, 0 206 05 560, 0 206 06 560, 0 206 07 560, 0 206 08 560, 0 206 09 560, 0 206 19 560, 0 206 20 560, 0 206 22 560) - "Расчеты по выданным авансам" Кредит 1 304 05 220, 1 304 05 300, 2 201 01 610 - "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по приобретению услуг", "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по поступлениям нефинансовых активов", "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов".
При предпринимательской деятельности одновременно сумму перечисленного аванса отражают на забалансовом счете 18 "Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения" по соответствующему коду классификации расходов бюджетов.
4. Приняты к учету выполненные работы, оказанные услуги на основании актов выполненных работ, оказанных услуг;
Дебет 1 401 01 220, 2 106 04 340 - "Расходы на приобретение услуг", "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг) Кредит 0 302 00 000 (0 302 04 730, 0 305 05 730, 0 302 06 730, 0 302 07 730, 0 302 08 730, 0 302 09 730) - "Расчеты по принятым обязательствам"
5. Поступление материальных ценностей;
Дебет 0 106 00 000 (0 106 01 310, 0 106 02 320, 0 106 03 330, 0 106 04 340), 0 105 00 000 (0 105 01 340 - 0 105 06 340) - "Вложения в нефинансовые активы", "Материальные запасы" Кредит 0 302 19 730, 0 302 20 730, 0 302 21 730, 0 302 22 730 - "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению основных средств", "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных активов", "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению непроизведенных активов", "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"
6. Учтен НДС по приобретенным материальным ценностям, оказанным услугам за счет средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности;
Дебет 0 210 01 560 - "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" Кредит 0302 00 000 (0 302 04 730, 0 302 05 730, 0 302 06 730, 0 302 07 730, 0 302 08 730, 0 302 09 730, 0 302 19 730, 0 302 21 730, 0 302 22 730) - "Расчеты по принятым обязательствам"
7. Произведен зачет ранее перечисленного аванса;
Дебет 0 302 00 000 (0 302 04 830, 0 302 05 830, 0 302 06 830, 0 302 07 830, 0 302 08 830, 0 302 09 830, 0 302 19 830, 0 302 21 830, 0 302 22 830)"Расчеты по принятым обязательствам" Кредит 0 206 00 000 (0 206 04 560, 0 206 05 560, 0 206 06 560, 0 206 07 560, 0 206 08 560, 0 206 09 560, 0 206 19 560, 0 206 21 560, 0 206 22 560)"Расчеты по выданным авансам"
8. Окончательный расчет с поставщиками и подрядчиками.
Дебет 0 302 00 000 (0 302 04 830, 0 302 05 830, 0 302 06 830, 0 302 07 830, 0 302 08 830, 0 302 09 830, 0 302 19 830, 0 302 21 830, 0 302 22 830)"Расчеты по принятым обязательствам" Кредит 1 304 05 220, 1 304 05 300, 2 201 01 610 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по приобретению услуг", "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по поступлениям нефинансовых активов", "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов".
9. Принят к вычету НДС по приносящей доход деятельности.
Дебет 2 303 04 830 - "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость" Кредит 2 210 01 660 - "Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам". [40]
При осуществлении предпринимательской деятельности учреждения не всегда осуществляют платежи в бюджет по НДС: предпринимательская деятельность учреждения может не облагаться НДС (ст.149 НК РФ), или учреждение может иметь освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика (ст.145 НК РФ).
Однако может встречаться ситуация, при которой учреждение осуществляет деятельность как облагаемую налогом, так и не облагаемую налогом, и, соответственно, приобретает товары (работы, услуги), которые одновременно используются как при осуществлении деятельности, облагаемой НДС, так и при осуществлении деятельности, не облагаемой НДС. В этом случае необходимо обратиться к пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса. Согласно данной статье сумма налога, предъявляемая продавцами товаров (работ, услуг), принимается к вычету либо включается в затраты по производству и реализации (или включается в стоимость нефинансовых активов) в определенной пропорции. Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. [3]
К примеру, учреждение осуществляет деятельность как облагаемую НДС, так и не облагаемую НДС (оказывает услуги). Коммерческая организация оказала бюджетному учреждению услуги на сумму 59 000 руб., (в том числе НДС - 9000 руб.). Данная услуга связана как с деятельностью, которая облагается налогом, так и с деятельностью, которая не облагается налогом. За налоговый период доходы от деятельности, которая облагается налогом, составили 300 000 руб., а деятельности, которая не облагается налогом, - 100 000 руб. Сумма НДС, которая будет отнесена на затраты, определяется следующим образом:
100 000: (300 000+ 100 000) = 0,25 или 300 000: (300 000 + 100 000) = 0,75;
9000* 0,25 = 2250;
9000 - 2250 = 6750 или 9000* 0,75 = 6750.
Бухгалтерские записи будут такими:
Дебет 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"
Кредит 2 302 09 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по принятым обязательствам по оплате прочих услуг"
отражена стоимость услуг сторонней организации, оказанной в рамках деятельности как облагаемой, так и не облагаемой НДС - 50 000 руб.;
Дебет 2 210 01 560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам"
Кредит 2 302 09 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по принятым обязательствам по оплате прочих услуг"
учтен налог на добавленную стоимость - 9000 руб.;
Дебет 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"
Распределение "входного" НДС в случае, когда не вся деятельность учреждения облагается НДС, учитывается на счетах бюджетного учета.
Кредит 2 210 01 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам"
часть НДС отнесена на затраты по производству - 6750 руб.
Таким образом, особенностью Инструкции по бюджетному учету является разнесение дебиторской и кредиторской задолженностей по различным разделам Плана счетов: дебиторская задолженность учитывается во втором разделе "Финансовые активы"; кредиторская - в третьем разделе "Обязательства". Поэтому в расчетах с поставщиками и подрядчиками в бюджетном учете широко используются два счета синтетического уровня: 020600000 "Расчеты по выданным авансам" и 030200000 "Расчеты по принятым обязательствам", в пределах которых Инструкцией № 148н определены 24 счета аналитического уровня единой структуры. [23]
Учреждение принимает бюджетные обязательства путем заключения государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров с физическими и юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями либо в соответствии с законом, иным правовым актом или соглашением. Заключив государственный (муниципальный) контракт, учреждение обязано оплатить поставки товаров, работ, услуг за счет средств бюджета платежными и иными документами, необходимыми для санкционирования их оплаты. Учет бюджетных обязательств по договорам осуществляют органы Федерального казначейства (ОФК) в соответствии с Правилами учета органами Федерального казначейства обязательств, подлежащих исполнению за счет средств федерального бюджета, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.08.1999 № 55н.
Функции Федерального казначейства в части проведения финансового контроля закреплены в ст.267 БК РФ, согласно которой Федеральное казначейство осуществляет контроль за:
непревышением лимитов бюджетных обязательств, распределенных главными распорядителями (распорядителями) средств федерального бюджета между нижестоящими распорядителями и получателями средств федерального бюджета, над утвержденными им лимитами бюджетных обязательств;
непревышением кассовых расходов, осуществляемых получателями средств федерального бюджета, над доведенными им лимитами бюджетных обязательств;
соответствием содержания проводимой операции коду бюджетной классификации Российской Федерации, указанному в платежном документе, представленном в Федеральное казначейство получателем средств федерального бюджета;
наличием у получателя средств федерального бюджета документов, подтверждающих возникновение у него денежных обязательств.