Итак, проведем сравнительный анализ этих двух типов аренды применительно к основным средствам.
При текущей аренде имущество передается в аренду по соответствующему договору, согласно которому арендодатель передает в пользование арендатору имущество и начисляет арендную плату, при этом право собственности остается у арендодателя.
Арендодатель начисляет амортизацию, по переданному имуществу, и производит его ремонт на условиях, прописанных в договоре. Учет объектов основных средств, переданных в аренду ведется у арендодателя на субсчете "Основные средства, переданные в аренду" к счету 01 "Основные средства".
Арендатор учитывает принятые основные средства на забалансовом счете 001. Ежемесячно арендатор начисляет (субсчет "Расчеты за арендованное имущество" к счету 76) и уплачивает арендную плату.
Суммы арендной платы являются для арендодателя операционными доходами (либо доходами от основной деятельности, если таковая прописана в уставе), для арендатора - расходами по обычным видам деятельности. По окончании договора аренды имущество возвращается арендодателю[8, c.224].
У арендодателя и арендатора соответственно составляются следующие бухгалтерские записи[8, c.230]:
Таблица 3.1.1
Учет текущей аренды у арендодателя
| № | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1 | Переданы в аренду собственные основные средства | 01A | 01 |
| 2 | Начислена задолженность по арендной плате | 76А | 90,91,98 |
| 3 | Начислена амортизация, переданного в аренду имущества | 20,91 | 02 |
| 4 | Начислен НДС | 90,91 | 68 |
| 5 | Получена арендная плата от арендатора | 51 | 76А |
| 6 | Учтены затраты на капитальный ремонт переданного имущества, произведенные: | ||
| a) | Арендодателем | 20,91 | 10, 70, 69, 23, 60 |
| б) | Арендатором | 20,26 | 76А |
| 7 | Возвращено ранее переданное в аренду имущество | 01 | 01А |
Таблица 3.1.2
Учет текущей аренды у арендатора
| № | Содержание операции | Дебет | Кредит |
| 1 | Получено арендованное имущество | 001 | - |
| 2 | Начислена арендная плата (ежемесячно / за неск-ко месяцев) | 20/97 | 76А |
| 3 | Перечислена арендная плата арендодателю | 76А | 51 |
| 4 | Учтены расходы на ремонт арендованного имущества, произведенные | ||
| a) | Арендатором | 20,26,97 | 76А |
| б) | Арендодателем | 76 | 23, 60,97 |
| 5 | Возвращено арендованное ранее имущество | - | 001 |
В качестве примера рассмотрим ситуацию, в которой предприятие арендует транспортное средство.
Пример 3.1.1
Торговая организация ЗАО «Метеор» арендует автомобиль ВАЗ-2104 у ООО «Кабриолет». Сумма ежемесячной арендной платы составляет 5 900 руб. в месяц, в том числе НДС - 900 руб.
В договоре предусмотрено, что текущий ремонт автомобиля проводит арендатор, а расходы на него возмещает арендодатель за счет причитающейся ему арендной платы.
В марте 2006 года ЗАО «Метеор» осуществил текущий ремонт арендуемого автомобиля. Специализированной организации, которая ремонтировала транспортное средство, было перечислено 2 360 руб., в том числе НДС - 360 руб.
В бухгалтерском учете ЗАО «Метеор» были сделаны такие проводки[12]:
1.Отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком
Д-т сч. 44
К-т сч. 60 2 000 руб.
2.Выделена сумма НДС по ремонтным работам
Д-т сч. 19-3
К-т сч. 60 2 360 руб.
3.Оплачены ремонтные работы
Д-т сч. 60
К-т сч. 51 2 360 руб.
4.Сумма НДС предъявлена к налоговому вычету
Д-т сч. 68 субсчет «Расчеты по НДС»
К-т сч. 19-3 360 руб.
5.Отражена сумма арендной платы
Д-т сч. 44
К-т сч. 60 5 000 руб.
6.Учтена сумма НДС по арендной плате
Д-т сч. 19-3
К-т сч. 60 900 руб.
7.Отражена выручка от ремонтных работ
Д-т сч.62
К-т сч. 90-1 2 360 руб.
8.Начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет
Д-т сч. 90-2
К-т сч.68 субсчет «Расчеты по НДС» 360 руб.
9.Зачтена стоимость ремонтных работ в счет арендной платы
Д-т сч. 60
К-т сч. 62 2 360 руб.
10.Перечислен арендодателю остаток задолженности по арендной плате
Д-т сч. 60
К-т сч. 51 3 540 руб.
11.Сумма НДС по арендной плате предъявлена к налоговому вычету
Д-т сч. 68 субсчет «Расчеты по НДС»
К-т сч. 19-3 900 руб.
Итак, арендатор должен поддерживать транспортные средства, полученные по договору аренды, в рабочем состоянии. На него возложена обязанность по текущему ремонту арендованного имущества (ст. 616 Гражданского кодекса РФ). Капитальный ремонт арендованного автомобиля должен проводить арендодатель[1].
Однако стороны договора аренды могут предусмотреть в договоре и другой порядок распределения обязанностей по проведению ремонта арендованного имущества. Таким образом, стороны договора аренды могут самостоятельно определить порядок проведения всех видов ремонтов автотранспортных средств. Именно поэтому расходы на ремонтные работы у арендатора автомобиля в бухгалтерском учете отражаются в зависимости от условий договора[12].
Предположим, что в договоре аренды указан общий порядок, в соответствие с которым текущий ремонт арендатор проводит за свой счет.
В бухгалтерском учете арендатора расходы, связанные с ремонтом арендованного автотранспортного средства, учитываются в зависимости от того, где используется арендованный объект. Согласно плану счетов бухгалтерского учета организации могут применять следующие счета учета затрат: 20, 23, 25, 26, 29, 44[4].
Для целей налогообложения такие расходы учитываются в полном объеме и признаются прочими расходами в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (п. 2 ст. 260 Налогового кодекса РФ). Но только в том случае, если эти затраты не возмещает арендодатель по договору аренды (п. 2 ст. 260 Налогового кодекса РФ)[2].
Если договором аренды установлено, что обязанность по проведению капитального ремонта арендованного автомобиля возложена на арендатора, то расходы на капитальный ремонт в учете арендатора отражаются так же, как и расходы на текущий ремонт.
В договоре аренды может быть предусмотрено, что арендатор проводит ремонт арендованных основных средств за свой счет, а затем арендодатель возмещает ему эти расходы. Как правило, арендатор уменьшает на сумму своих расходов на ремонт арендованного автотранспортного средства сумму арендной платы. В налоговом учете расходы на ремонт, возмещаемые арендодателем, арендатор не отражает.
Теперь частично изменим условия предыдущего примера:
Пример 3.1.2
Предположим, что в договоре предусмотрено, что текущий ремонт автомобиля проводит арендодатель, но фактически его осуществляет арендатор.
В этом случае записи в бухгалтерском учете ЗАО «Метеор» будут такие[12]:
1.Отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком
Д-т сч. 91-2
К-т сч. 60 2 000 руб.
2.Выделена сумма НДС по ремонтным работам
Д-т сч. 19-3
К-т сч. 60 2 360 руб.
3.Оплачены ремонтные работы
Д-т сч. 60
К-т сч. 51 2 360 руб.
4.Сумма НДС предъявлена к налоговому вычету
Д-т сч.91-2
К-т сч. 19-3 360 руб.
Для целей налогообложения расходы на проведение текущего ремонта автомобиля и сумму НДС по этим расходам не учитываются.
3.2 Учет лизинговых операций
Согласно закону от 29 октября 1998 года N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" по договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество и предоставить его лизингополучателю за плату во временное владение и пользование[3].
Лизинг бывает: финансовым и операционным.
Финансовый лизинг предусматривает погашение договорной стоимости имущества в течение срока действия договора, а также уплату процентов за пользование имуществом. В зависимости от характера операций финансовый лизинг подразделяется на[9, c.551]:
a) Прямой - после окончания договора, объект лизинга переходит в собственность к лизингополучателю ;
b) Возвратный - организация продает свое имущество лизингодателю и сразу же как лизингополучатель берет его обратно в долгосрочную аренду (удобен в случае, когда необходимо получить свободные денежные средства);
c) Смешанный - основан на долевом участии лизингодателя и лизингополучателя при приобретении объекта лизинга.
Операционный лизинг подразумевает, что после окончания договора, имущество возвращается лизингодателю.
В обмен на право владения и пользования лизингополучатель уплачивает в пользу лизингодателя лизинговые платежи.
Лизинговые платежи - общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора, в которую входит[14]:
¾ возмещение затрат лизингодателя по приобретению и передаче предмета лизинга лизингополучателю;