Детали стандарта
Чтобы сделать стандарт менее перегруженным и объемным, в него не включили вопросы, которые редко встречаются в практике малых и средних предприятий. Однако компании, для которых эти вопросы актуальны, могут обратиться к соответствующим стандартам полной версии МСФО, ссылки на которые содержатся в проекте.
Модели учета
В тех случаях, когда полная версия МСФО предлагает возможность выбора варианта учетной политики, в стандарт для МСП включается более простой вариант. Разрешается использовать и альтернативу, для чего в стандарт включены ссылки на соответствующие способы (модели) учета.
Так, среди более простых вариантов можно отметить учет основных средств, НМА, инвестиционной собственности по первоначальной стоимости (себестоимости); признание затрат по займам в качестве расходов; единый метод учета для всех субсидий. Предусмотрено также составление отчета о движении денежных средств косвенным методом.
Принимая МСФО для МСП, каждая юрисдикция может запретить использование варианта из полной версии МСФО, на который дана перекрестная ссылка в стандарте для малого бизнеса. Например, юрисдикция, в которой надежная оценка справедливой стоимости основных средств затруднена, может разрешить учет только по себестоимости, запретив применение модели переоцененной стоимости. При этом отчетность компании будет соответствовать МСФО для МСП.
Следует отметить, что далеко не всегда отмена одного из двух вариантов учета приведет к упрощению правил, скорее это повлечет уменьшение объема правил. Для некоторых компаний применение альтернативного порядка может оказаться проще. Подробные правила применения модели учета по переоцененной стоимости основных средств, инвестиционной собственности для таких случаев было бы целесообразно включить в текст стандарта.
Правила признания и оценки
Упрощения признания и оценки затронули целый ряд статей отчетности. Остановимся на них подробнее.
Финансовые инструменты.
Стандарт выделяет две, а не четыре категории финансовых инструментов, не предусматривает применения всех правил полной версии МСФО для финансовых инструментов, удерживаемых до погашения или имеющихся в наличии для продажи. Введен четкий и простой принцип прекращения признания финансовых инструментов: если лицо, переуступающее свое право, сохраняет в существенной степени контроль, признание не прекращается. Не применяется «сквозное тестирование» и «тестирование удержания контроля» в соответствии с МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».
Лизинг. Значительно упрощен порядок оценки прав и обязательств лизингополучателя при финансовой аренде.
Гудвил. Используется метод оценки обесценения деловой репутации с применением установленных показателей, а не обязательные ежегодные расчеты по обесценению.
Затраты на НИОКР. Все затраты на научные исследования и разработки признаются в качестве расходов. Напомним, в соответствии с МСФО 38 «Нематериальные активы» требуется капитализация затрат на этапе разработок при определенных условиях (в частности, после оценки коммерческой эффективности).
Ассоциированные компании. Для ассоциированных компаний и совместных предприятий МСП применяют метод учета по фактической стоимости приобретения или по справедливой стоимости с отражением прибылей или убытков в отчете о прибылях и убытках, но не метод долевого участия или пропорциональной консолидации.
Сельское хозяйство. Справедливую стоимость надлежит применять лишь тогда, когда она «легко определяется без излишних затрат или усилий».
Вознаграждения работникам. В отношении пенсионных планов с установленными выплатами принципиальный подход заключается в том, что актуарные прибыли или убытки признаются немедленно. Применять сложный «метод коридора» не требуется.
Первое применение МСФО. Необходимо будет пересчитывать меньше данных за предыдущий период, чем в соответствии с МСФО 1 «Принятие международных стандартов финансовой отчетности впервые».
Многие эксперты считают, что стандарты для малого и среднего бизнеса не должны отличаться от общепринятых. В малом бизнесе все более-менее прозрачно, юридическое лицо, как правило, одно, так что разного рода послабления, упрощения неоправданны. Часто в качестве примера непреодолимых трудностей приводят необходимость определять справедливую стоимость – как это дорого и трудоемко. Но ведь существенные затраты на оценку появляются, если существенен сам объект оценки (обычно это процент от стоимости объекта). Стоит объект миллиарды – оценка обойдется в миллионы рублей, стоит миллионы – в тысячи, все сопоставимо и вполне по силам небольшим компаниям. Что касается возможной обязанности применять МСФО, то пока все это применительно к непубличным компаниям носит имиджевый характер. Если ситуация изменится, то можно вводить МСФО не вместе, а вместо российских систем бухгалтерского учета, чтобы такая отчетность принималась любыми регулирующими органами. Но вводить в полном объеме для бизнеса любого размера, а не в виде «экстрактов». Стандарты есть стандарты: либо вы их применяете, либо нет.
Раскрытие информации
Требования к раскрытию информации в проекте стандарта для малых и средних предприятий существенно сокращены по сравнению с полным комплектом МСФО. Можно выделить несколько причин подобной лояльности. Так, некоторые раскрытия не включены в проект стандарта, поскольку относятся к не вошедшим в него темам, к принципам признания и оценки, подвергшимся упрощениям или же исходя из интересов пользователей отчетности либо соотношения затраты – результат от применения стандарта.
Отклоненные упрощения
На разных этапах разработки МСФО для МСП предлагались различные варианты упрощений, которые рассматривались правлением Комитета по МСФО, но были отклонены по тем или иным причинам. Так, предлагалось отказаться от подготовки отчета о движении денежных средств. Однако правление Комитета по МСФО решило сохранить это требование (на основании важности данной информации для пользователей), отметив, что подготовить такой отчет вовсе не сложно. Примерно то же обоснование было причиной отказа от целого ряда других предложений: считать всю аренду операционной (кредиторам сложно оценить забалансовые обязательства); считать пенсионные планы с установленными взносами; уменьшить количество обязательных резервов (пользователи хотят, чтобы обязательства признавались в балансе с пояснением факторов неопределенности). Следует отметить, что не все отказы очевидны и легко объяснимы.
Непризнание выплат на основе долевых инструментов. Данные выплаты должны признаваться как расходы на вознаграждение, так как они, по сути, являются вознаграждением, означают передачу определенной стоимости в обмен на оказанные служащими услуги.
Непризнание отложенных налогов. Отложенные налоги представляют собой обязательства или активы. Большинство из тех, кто поддерживает непризнание отложенных налогов, в то же время хотят, чтобы суммы, причины и прочая информация, имеющая к ним отношение, раскрывались в примечаниях. Однако такое раскрытие предполагает те же расчеты, что и признание.
Целесообразность учета отложенных налогов – довольно актуальный вопрос для малых и средних предприятий. Возможно, раскрытие информации о постоянных и временных разницах, а также о причинах различий между суммой налога по теоретической ставке и фактической величиной налога дало бы достаточно информации пользователям. С другой стороны, это позволило бы сократить затраты по ведению полного учета в соответствии с МСФО 12 «Налоги на прибыль».
Учет только по себестоимости для сельского хозяйства. Модель учета по себестоимости для всего сельского хозяйства не может быть применена. В случаях, если рынки находятся в активном состоянии и можно легко узнать биржевые курсы (например, зерно, сахар), справедливая стоимость является наиболее надежной оценкой. Калькулирование себестоимости в таком случае более трудоемко, а результат – субъективен, так как требуется дополнительное распределение затрат.
Освобождение от консолидации. Отдельная финансовая отчетность материнской компании и ее дочерних предприятий не является столь же полезной для внешних пользователей, как консолидированная. Дочерние и материнские компании часто заключают друг с другом сделки, которые не используются в нормальной деловой практике. Консолидированная отчетность важна для пользователей, если данные компании действуют как единое экономическое предприятие.
Это решение также не представляется бесспорным. Практика свидетельствует о большом интересе пользователей к отдельной финансовой отчетности МСП. Представляется, что в рамках МСФО для МСП должно быть расширено руководство по составлению именно отдельной финансовой отчетности.
Амортизация гудвила. Предложение об амортизации гудвила в течение ограниченного срока, к примеру, 10–20 лет, не нашло поддержки. Поскольку амортизация не исключает тестирования гудвила на обесценение, то фактически это более сложный метод, чем оценка обесценения на основе установленных показателей (вместо ежегодных расчетов по обесценению), предлагаемая в проекте стандарта. Гудвилу скорее свойственен неопределенный срок службы, к тому же большинство пользователей считают, что полезной информации в амортизации гудвила на протяжении установленного периода мало или вообще нет.
Без затруднений не обошлось. Оценить достаточный объем раскрытия информации на основе потребностей пользователей достаточно сложно, поскольку прослеживается их стремление получить скорее больше, чем меньше информации. Поэтому правление Комитета по МСФО стремилось свести глубину раскрытий к той информации, которая особенно интересует пользователей отчетности МСП. Так, сведения о краткосрочных денежных потоках, обязательствах, ликвидности и платежеспособности компании в равной мере важны для пользователей отчетности любой компании. Напротив, раскрытие отдельных сведений, позволяющих принимать решения об инвестициях на открытых рынках капитала, более уместно для потребителей полной версии МСФО.