1.4. Организация учета затрат по местам формирования и центрам ответственности
При учете по центрам ответственности информационная база ориентирована на управление, построенное на основе внутрифирменного предпринимательства. Механизм внутрифирменного предпринимательства – совокупность организационных форм и методов, позволяющая последовательно и эффективно реализовывать его принципы во взаимоотношениях управляющей системы и объектов управления – центров ответственности.
Учет по центрам ответственности можно назвать одним из способов проявления внутрифирменного предпринимательства, поэтому их принципы в основном идентичны: согласование принципов внутрифирменного предпринимательства и учета по центрам ответственности технико-технологическим особенностям конкретного производства; предоставление структурным подразделениям самостоятельности путем децентрализации прав и ответственности за производственные, маркетинговые и другие операции на внутрипроизводственном и внешнем по отношению к предприятию рынке, т.е. придание им статуса центра ответственности определенного вида; персонификация всех элементов системы внутрифирменного предпринимательства (определение контролируемых статей затрат и поступлений; выбор утверждающих и оценочных показателей); организация деятельности структурных подразделений предприятия на основе планов и бюджетов; соизмерение всех произведенных центров ответственности затрат с достигнутыми им результатами; соблюдение принципа системности; соответствие информационного обеспечения потребностям управления (нормативная база, адекватные программные продукты и их техническое обеспечение).
Обобщая некоторые из принципов, можно сказать, что ключевым является следующий: центр ответственности отвечает только за те затраты и выручку, на которые могут влиять его руководители в течении определенного периода и имеют на это право.
Целью учета по центрам ответственности может выступать повышение эффективности управления подразделениями организации на основе учета ответственности за результаты с установленными количественными и качественными параметрами, и на этой основе усиление мотивации менеджеров и работников этих центров.
Таким образом, учет затрат по центрам ответственности – информационная база управления, построенная на основе принципа внутрифирменного предпринимательства, индивидуальной или групповой ответственности менеджеров за затраты и доходы при условии возможности влияния на них в рамках предоставленных полномочий.
Учет по центрам ответственности эффективен при наличии качественного нормативного хозяйства, под которым понимается совокупность натуральных и стоимостных норм и нормативов, трансфертных цен, методических материалов по их расчету, стандартов организации и ведения нормативного хозяйства в условиях информационных систем. Оно должно отвечать требованиям:
1) комплексности;
2) прогрессивности и технической обоснованности норм;
3) учета при исчислении норм конкретных условий производства субъектов отношений;
4) взаимосвязи и согласованности норм и нормативов на всех стадиях производственного процесса и всех уровнях управления;
5) обеспечение оптимального соотношения между динамичностью и стабильностью норм и нормативов;
6) разработка классификаторов норм и нормативов по предприятию в целом и по каждому структурному подразделению и др. [24]
Важным условием для функционирования учета по центрам ответственности является наличие системы трансфертных цен на предприятии.
1.5.Способы учета и распределения затрат по местам формирования и центрам ответственности
Для определения фактической величины затрат по местам их возникновения и центров ответственности разрабатывают единую систему кодирования группировочных признаков. Учетная группировка осуществляется на основе первичных документов, где указывают место издержек, его код (шифр).
Учетная группировка затрат по местам их формирования осуществляется одним из двух основных способов:
1. Путем применения принципа двойной записи на взаимосвязанных счетах и последовательного перенесения (перераспределения) учтенной суммы затрат с первичных на промежуточные и конечные места формирования издержек.
2. На основе использования специальных регистров (сводных ведомостей) и расчетов матричной формы, обобщающих виды затрат по местам их формирования.
При использовании метода двойной записи разрабатывают специальный план счетов мест затрат для каждого предприятия. Он может быть привязан к действующему плану счетов бухгалтерского учета, а может ориентироваться на применение специальных счетов управленческой бухгалтерии. Но это важно только для обозначения первых двух-трех знаков кода того или иного места затрат. Далее идет нумерация шифра самого места расходов. Чтобы показать возможную степень детализации мест затрат и центров ответственности, приведем выдержку из плана счетов управленческого учета сравнительно небольшой (около 1200 работающих) французской станкостроительной фирмы:
10. Центр ответственности "Техническое управление, конструирование и развитие"
Места затрат:
100 Отдел главного технолога
101 Бюро технических нормативов
110 Отдел технического развития
121 Конструирование и развитие
122 Центральная лаборатория
11. Центр ответственности "Здания"
111 Здания заводоуправления
112 Фабричные здания
113 Здания складов
12. Центр ответственности "Энергохозяйство"
121 Энергоцех
122 Газовое хозяйство
123 Обеспечение водой
124 Компрессорная станция и т. д.
В центре ответственности "Транспортные службы" отдельно учитывают затраты на легковой и грузовой транспорт, в центре "Производственное обслуживание" - расходы слесарного участка, электромастерских, строительной группы; в центре продаж - затраты на маркетинговые исследования, рекламу, упаковку и отправку продукции заказчикам; в центре ответственности "Хозяйственное управление" - расходы на содержание дирекции, технических и экономических отделов, вычислительного центра, телефонной станции. Наиболее дифференцированы места производственного изготовления продукции. В отдельных цехах они доведены до групп однородного оборудования. Общее число счетов и субсчетов мест и центров затрат превышает 300 наименований. Коды, по которым ведут учетную группировку расходов этих подразделений, указывают на первичных документах по учету расхода материалов, комплектующих изделий, заработной платы и других издержек. [10]
Одним из вариантов системных записей в управленческом учете является ведение счетов отклонений от нормативной величины расходов. В этом случае обороты по дебету и кредиту счетов сырья и материалов, затрат на производство, готовой продукции отражают по нормативной стоимости. Все расхождения между нормативными и фактическими издержками снабжения, производства, сбыта относят в дебет или кредит соответствующих счетов отклонений. Таким образом, по местам и центрам формирования учитывают лишь отклонения от норм и нормативов.
Учет и распределение затрат по местам их формирования с помощью регистров матричной формы основаны на сочетании группировок затрат по видам и местам их возникновения. Для этого составляют специальную шахматную ведомость, по строкам и столбцам которой отражаются виды (статьи, элементы) затрат и места (центры) их формирования, а на пересечении соответствующих строк и столбцов указываются затраты мест. Если какие-то расходы невозможно отнести на то или иное место затрат прямо, их распределяют пропорционально избранной базе. [23]
Вид регистра матричной формы имеет следующий вид (рис. 1)
| Виды затрат | Места затрат | ||
| Вспомогательные | Основные | ||
| Первичные места затрат | Места единичных расходов | Отнесение первичных общих затрат на места издержек | |
| Места общих расходов | |||
| Вторичные места затрат | Исчисление баз распределения | ||
Рис. 1. Схема матричной взаимосвязи мест и видов затрат
Аналогичную ведомость составляют и для обобщения издержек в целом по предприятию.
Пример упрощенной сводной ведомости группировки затрат по местам их формирования (табл. 1):
Таблица 1
Сводная ведомость производственных расходов, тыс.р.
| Места затрат Виды расходов | Общие вспо- мога- тель- ные места | Места мате- риаль- ных расхо-дов | Производство | Места управ- ленчес- ких расхо- дов | Места сбыто- вых расхо- дов | ||||
| Вспо-мога- тельное место | Вспо-мога- тельное место | Глав- ное место | Глав- Ное место | ||||||
| Первич- ные затраты | Материалы | 200 | 500 | 400 | 300 | 1500 | 1500 | 1000 | 900 |
| Заработная плата | 50 | 40 | 50 | 30 | 500 | 280 | 360 | 60 | |
| Прочие расходы | - | - | - | - | - | - | - | - | |
| Итого | 700 | 2000 | 1000 | 1200 | 3200 | 3000 | 2000 | 1200 | |
| Распределение затрат обслуживающих проиводств | -700 | 120 | 230 | 200 | 150 | ||||
| -600 | 350 | 100 | 150 | ||||||
| -1580 | 630 | 150 | 620 | 250 | |||||
| -1830 | 830 | 1000 | |||||||
| -200 | 200 | ||||||||
| -200 | 200 | ||||||||
| Конечные издержки | 0 | 1520 | 0 | 0 | 4280 | 4920 | 2050 | 1600 | |
В приведенном примере 700 тыс.р. затрат общих вспомогательных мест списаны на транспортно-заготовительные расходы сферы снабжения в сумме 120 тыс. р. на обслуживающее производство отнесено 230 тыс.р., на цеха основного производства соответственно 200 тыс.р. и 150 тыс.р. Аналогично распределены и списаны расходы на снабжение и обслуживание с учетом затрат предыдущих мест издержек. В итоге сумма затрат цехов основного производства состоит из собственных расходов в 3200 тыс.р. и 3000 тыс.р. и присоединенной части издержек предыдущих вспомогательных и обслуживающих подразделений за вычетом стоимости оказанных основным цехами управленческим и сбытовым службам.