проверить с точки зрения получения необходимой информации протоколы собраний акционеров экономического субъекта, заседаний его руководящего органа и другие аналогичные документы.
В тех случаях, когда нормативные документы по ведению бухгалтерского учета и подготовке бухгалтерской отчетности предъявляют к экономическому субъекту специальные требования по раскрытию информации об операциях со связанными сторонами, аудиторская организация обязана проверить правильность раскрытия экономическим субъектом такой информации во всех существенных отношениях.
В ходе аудита следует обращать особое внимание на финансово-хозяйственные операции, в отношении которых могут возникнуть подозрения, что экономический субъект совершает их с ранее не выявленными связанными сторонами. К таким операциям можно отнести:
операции с условиями сделок, значительно отличающимися от прочих условий, например не характерные для обычной деятельности данного экономического субъекта расценки, процентные ставки, виды обеспечения, рассрочки платежей;
операции, противоречащие логике деятельности экономического субъекта;
операции, сущность которых противоречит их форме;
операции, осуществленные необычным образом;
неоправданно высокую долю операций с определенными покупателями или поставщиками в ущерб прочим;
операции с фирмами, зарегистрированными в географических зонах льготного налогообложения;
редкие и нетипичные операции, особенно имевшие место в конце отчетного периода;
санкционирование или оформление сделок лицами, которые обычно не занимаются такими операциями.
Для получения доказательств аудитору необходимо:
проанализировать наиболее крупные сделки на предмет выявления их подлинных условий и финансовых аспектов;
провести необходимые исследования в отношении контрагентов проверяемого экономического субъекта, если возникло предположение, что они представляют связанные с ним стороны;
запросить подтверждения у независимых источников;
обсудить с руководством экономического субъекта цели и условия операций, по отношению к которым у аудитора возникли вопросы;
получить от связанных сторон подтверждения относительно целей, условий и денежных сумм операций;
сопоставить сведения, полученные от руководства, с информацией, полученной от таких независимых источников, как банкиры, юристы, агенты или поручители.
При необходимости аудиторская организация должна запросить от руководства проверяемого экономического субъекта официальные письменные разъяснения.
На основании информации о связанных сторонах, собранной и исследованной в ходе аудита, оценивается полнота и правильность отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности экономического субъекта операций со связанными сторонами.
В отношении сводной бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна помимо рассмотрения вопросов о соблюдении общих требований, предъявляемых к бухгалтерской отчетности, оценить:
обоснованность включения или невключения данных о дочерних и зависимых обществах в сводную бухгалтерскую отчетность;
приемлемость применений стоимостной оценки участия головной организации в дочерних и зависимых обществах;
правильность объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность, в том числе использование единой учетной политики в отношении аналогичных статей имущества, обязательств, доходов и расходов;
применение обособленного приведения в сводной бухгалтерской отчетности числовых показателей об отдельных активах и хозяйственных операциях, без знания которых адекватная оценка бухгалтерской отчетности невозможна или затруднена для пользователя;
соблюдение правил включения данных о зависимых обществах в сводную бухгалтерскую отчетность.
По результатам проведения аудита аудиторская организация обязана направить руководителям и (или) собственникам экономического субъекта письменную информацию об обоснованных замечаниях относительно правильности отражения операций со связанными сторонами. Аудитор должен указать, какие из сделанных замечаний являются существенными и влияют ли они на выводы в аудиторском заключении.
Если, по мнению аудитора, по завершении аудита он не располагает всей необходимой информацией, касающейся операции со связанными сторонами, имеющих существенное значение, аудиторская организация обязана подготовить по результатам аудита условно-положительное аудиторское заключение или официально отказаться в аудиторском заключении от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Если, по мнению аудитора, операции экономического субъекта со связанными сторонами раскрыты и отражены в бухгалтерском учете так, что это отрицательно влияет на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта в существенных отношениях, аудитор обязан подготовить по результатам аудита условно-положительное или отрицательное аудиторское заключение.
8.5. Изучение и использование внутреннего аудита*
* См. Правило (стандарт) об аудиторской деятельности в Российской Федерации «Изучение и использование работы внутреннего аудита».
Аудиторская организация должна сформировать свое мнение с деятельности внутреннего аудита.
Эффективность внутреннего аудита может оказаться важным фактором при оценке аудиторского риска и СВК и тем самым существенно сократить объем процедур, которые предстоит выполнить.
Проверяющий составляет программу оценки внутреннего аудита, а в своей рабочей документации отражает выводы, касающиеся конкретной работы внутреннего аудитора, которая была протестирована, изучена и оценена. После этого аудиторская организация на стадии планирования решает, может ли быть использована работа внутреннего аудита для целей внешнего аудита.
Содержание, сроки и объем проверок конкретной работы внутреннего аудита зависят от оценки внешним аудитором аудиторского риска, существенности объекта проверки и предварительной оценки службы внутреннего аудита. Такие проверки могут предусматривать тестирование объектов, уже проверенных внутренним аудитом, проверку других интересующих объектов, наблюдение за процедурами внутреннего аудита.
Аудиторская организация должна иметь право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами.
Поскольку задачи внутреннего аудита определяются руководством и (или) собственниками экономического субъекта, они отличаются от задач внешнего аудита, который обязан дать независимую оценку представленной бухгалтерской отчетности. Вместе с тем средства решения специфических задач, которые поставлены перед внешним и внутренним аудитором, могут в ряде случаев совпадать и быть использованы при определении содержания, сроков и объема внешних аудиторских процедур.
Если в результате предварительной оценки внутреннего аудита достигнуто взаимопонимание и принято решение использовать работу внутренних аудиторов, аудиторская организация обязана найти дополнительные доказательства эффективности этой работы.
Для эффективного использования работы внутреннего аудита аудиторская организация должна рассмотреть план работы службы внутреннего аудита за интересующий период и обсудить его на возможно более ранней стадии аудита; определить порядок встреч с сотрудниками службы внутреннего аудита; заранее договориться о сроках проведения работ, объеме аудиторской выборки, уровнях тестов, методах определения выборки и порядке документального оформления выполненной работы, которая будет проведена внутренними аудиторами.
Аудиторская организация информирует руководство и (или) собственников экономического субъекта и, возможно, руководителя службы внутреннего аудита о любых обнаруженных факторах, которые могут быть использованы для повышения эффективности и результативности работы внутреннего аудита в будущем.
В ходе проверки аудиторская организация не может полностью полагаться на работу внутренних аудиторов. Надо проводить контрольные проверки статей и операций, уже проверенных внутренними аудиторами. Если они дают сходные (сопоставимые) результаты, коррективы в намеченной работе не требуются. В случае выявления расхождений необходимо принять адекватные меры, например изменить содержание или увеличить объем аудиторских процедур.
8.6. Использование работы другой аудиторской организации*
* См. Правило (стандарт) аудиторской деятельности в Российской Федерации «Использование работы другой аудиторской организации»
Прежде всего следует отметить, что результаты работы другой аудиторской организации не используются:
при подготовке совместного аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта двумя аудиторскими организациями и более;
при профессиональных отношениях между аудиторскими организациями, одна из которых сменяет вторую;
когда основная аудиторская организация заключает, что показатели подразделения, аудит которых проводит другая аудиторская организация, являются несущественными для бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Однако если показатели нескольких подразделений по отдельности несущественны, но в совокупности существенны для бухгалтерской отчетности, то применяется данное правило (стандарт).
Если в бухгалтерскую отчетность экономического субъекта включаются показатели одного подразделения или нескольких подразделений, аудит которых проводится еще одной аудиторской организацией (аудиторскими организациями), то основная аудиторская организация обязана оценить влияние ее работы на аудит бухгалтерской отчетности экономического субъекта.