1.1. Источники информации для проверки
Информационной базой для проверки кредитов и займов являются:
· Учетная политика предприятия.
· Первичные документы по разделу (участку) учета:
· Регистры аналитического учета по разделу (участку) учета.
· Регистры синтетического учета по разделу (участку) учета.
· Бухгалтерская отчетность.
В учетной политике необходимо указать такие сведения:
· состав и порядок списания дополнительных затрат на займы;
· способ начисления и распределения процентов по заемным обязательствам;
· порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.
В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.
Альтернативным учетным решением по учету банковских кредитов в данном случае может быть способ начисления и учета процентов по полученным кредитам.
До 1 января 1999 года предприятие самостоятельно выбирало и описывало в своей учетной политике один из вариантов учета банковских процентов.
При первом способе проценты за пользование банковским кредитом отражаются в учете предприятия по мере оплаты и отражаются следующей бухгалтерской записью:
Дебет счета 20 (26, 99)
Кредит счета 51 (52) – на сумму начисленных и уплаченных процентов.
Второй способ заключается в том, что проценты за пользование банковским кредитом начисляются. В бухгалтерском учете при этом делают запись:
Дебет счета 20 (26,99)
Кредит счета 66 (67) – на сумму начисленных процентов;
Дебет счета 66 (67)
Кредит счета 51 (52) – на сумму уплаченных процентов.
В случаях, когда на предприятии используют второй способ учета банковских процентов, начисленные проценты учитываются отдельно от кредитов.
К нормативным документам, регулирующим вопросы получения заемных средств, бухгалтерского учета и налогообложения операций с ними относят:
Договоры и первичные документы по оформлению и отражению в учете операций по кредитам и займам.
К ним относятся:
- кредитные договоры и договоры займа;
- дополнительные соглашения к кредитным договорам об изменении процентных ставок по кредиту;
- другие условия кредитных договоров:
выписки банков из лицевых счетов организаций по движению кредитов и займов;
- кассовая книга:
приходные кассовые ордера;
расходные кассовые ордера;
- объявления на взнос наличными;
- приказы руководителя и акты инвентаризации расчетов;
- документы, подтверждающие целевое использование кредита или займа;
- приказ об учетной политике.
Согласно п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.
Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.
В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.
Регистры аналитического учета. Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается состав обязательных аналитических группировок по каждому бухгалтерскому счету.
Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой, разработанными системами управленческого, финансового налогового учета, применяемой формой счетоводства может применять различные регистры аналитического учета – карточки, ведомости, журналы, а также их машинные аналоги.
Аналитический учет по банковским кредитам на предприятии должен быть организован в следующих разрезах:
- по видам кредитов (рублевый, валютный);
- по банкам, у которых он был получен;
- по целевому назначению кредитов;
- по срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения которых еще не наступил);
- по участию в корректировке налогооблагаемой прибыли для целей налогообложения.
Тщательно продуманный и хорошо поставленный аналитический учет банковских кредитов у экономического субъекта поможет не только в работе бухгалтеру данного предприятия, но и проверяющим лицам проверить правильность начисления процентов по этим кредитам.
При аудите банковских кредитов аудитор часто встречается с тем, что на предприятии не ведется аналитический учет кредитов. Поэтому в целях экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к проверке правильности начисления процентов по банковским кредитам, если на предприятии плохо отлажен аналитический учет кредитов. В подобных случаях аудитору следует сгруппировать все кредитные договоры по определенным признакам и только затем начать проверку правильности начисления и отражения в бухгалтерском учете предприятия процентов по банковским кредитам или поручить выполнить эту работу работникам бухгалтерии проверяемого предприятия (соответственно скорректировав затраты времени на проведение проверки).
Регистры синтетического учета. Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен содержать образцы регистров синтетического учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.
В настоящее время на российских предприятиях применяют следующие основные формы учета:
- журнально-ордерную;
- мемориально-ордерную;
- автоматизированную.
Следует отметить, что большое количество предприятий, где только часть бухгалтерского учета компьютеризирована, синтезируют журнально-ордерную или мемориально-ордерную форму учета с автоматизированной. Синтез заключается в том, что такие участки учета, как расчетный счет, касса, учет материалов, расчеты с поставщиками и подрядчиками, дебиторами и кредиторами, ведутся на компьютере, поскольку с этими участками сопряжено большое количество хозяйственных операций, а остальные участки учета ведутся по мемориально-ордерной или журнально-ордерной форме счетоводства.
Учет кредитов при мемориально-ордерной форме счетоводства ведется в мемориальном ордере, которому присваивают определенный номер, а при журнально-ордерной форме счетоводства – в журнале-ордере № 4.
Если бухгалтерский учет на предприятии полностью компьютеризован, то в программе, при помощи которой обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как правило, большой перечень самых разнообразных форм. В бухгалтерских программах наиболее часто встречаются следующие формы:
- журнал-ордер по счету;
- карточка по счету;
- анализ счета;
- обороты по счету на определенную дату.
При аудите банковских кредитов, учет которых ведется экономическим субъектом с помощью компьютера, аудитору следует запросить распечатку такой формы, из которой он сможет получить интересующую его информацию в различных разрезах.
Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение учет кредитов и займов, должна включать следующие документы:
- официальную бухгалтерскую отчетность
бухгалтерский баланс по ф. № 1,
отчет о прибылях и убытках по ф. № 2,
отчет о движение денежных средств по ф. № 3,
отчет о движении капитала по ф. № 4,
приложение к бухгалтерскому балансу по ф. № 5,
- отчетность, предоставляемую в соответствии с законодательством в органы Государственного комитета РФ по статистике;
- расчеты по налогам и платежам;
- расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности.
Также, в отчетности обязательно надо указать:
- задолженность по основным видам займов и кредитов, а также все изменения ее величины;
- все условия погашения выданных векселей и размещенных облигаций;
- сроки погашения основных видов займов, кредитов и других заемных обязательств;
- суммы затрат на займы и кредиты, включенные в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов.
Банковские кредиты находят отражение в бухгалтерском балансе, отчете о движении денежных средств, приложении к бухгалтерскому балансу.
1.2. Планирование аудиторской проверки
Планирование аудита является одним из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки. Нормы, применяемые при этом, описаны в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.1996 года, Протокол № 6).
Процесс планирования аудита заключается в следующем:
- Определении его стратегии и тактики;
- Составлении общего плана аудиторской проверки;
- Разработке аудиторской программы;
- Определении объема конкретных аудиторских процедур;
- Оценке объема аудиторской проверки.
В соответствии с указанным стандартом аудиторская фирма или аудитор, работающий самостоятельно в качестве предпринимателя, должны планировать аудит еще до написания письма-обязательства и заключения договора с экономическим субъектом о проведении аудита.