- результаты (прибыли или убытки) от обычных видов деятельности в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»;
- сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период – в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;
- потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами – в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчета с персоналом по оплате труда и т. п.;
- начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций – в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» [4, с. 102].
В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т. е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли налогов и платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.
По окончании года счет 99 закрывается списанием полученного па конец года финансового результата на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Нераспределенная прибыль отчетного года может быть направлена на выплату доходов учредителям общества.
Убыток отчетного года может быть списан в уменьшение уставного капитала при доведении уставного капитала до величины чистых активов, покрыт за счет резервного капитала, целевых взносов учредителей организации и других источников, оставлен на балансе с последующим списанием его в будущие отчетные периоды [21, с. 349].
При проверке достоверности конечного финансового результата аудитор должен установить соответствие данных отчета о финансовых результатах с записями Главной книги, журналов-ордеров №№ 11, 15, баланса. Процесс аудита финансовых результатов можно разделить на 3 объекта:
- аудит прибыли (убытка) отчетного периода;
- аудит налогооблагаемой прибыли;
- аудит чистой прибыли.
Проверка обобщающего показателя прибыли (убытка) отчетного периода проводится с целью установления фактов включения в издержки производства не связанных с ним затрат, а также неправильного исчисления прибыли [39, с. 237].
Можно выделить 4 основные группы таких искажений и причин их возникновения:
- искажение прибыли вследствие необоснованного завышения (занижения) величины материальных затрат, включаемых в себестоимость товаров, продуктов, работ, услуг, неправильной оценке по составлению на конец проверяемого периода остатков незавершенного производства и отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, недостач товарно-материально ценностей и расходов с дебиторами по претензиям;
- включение в издержки производства расходов, покрываемых в соответствии с действующим законодательством за счет специальных источников, отражаемых в пассиве баланса;
- искажение финансового результата за счет включения в издержки производства или отнесение на прибыль расходов, подлежащих возмещению за счет чистой прибыли, а также необоснованного завышения операционных и внереализационных доходов путем включения в их состав финансовых результатов от реализации товаров и продукции, прочих операций;
- сокрытие доходов посредством зачисления выручки от реализации товаров, продукции на другие балансовые счета.
Для проведения аудита необходимо использовать следующую информационную базу:
- приказ предприятия об учетной политике на отчетный год;
- формы бухгалтерской отчетности №№ 2, 4;
- Главная книга;
- Журналы-ордера №№ 1, 2, 11, 15, а также данные аналитического и синтетического учета, первичные документы.
Аудиторская проверка формирования финансовых результатов начинается с анализа документов о применении учетной политики на отчетный год [14, с. 318].
Второй этап проверки – проверка показателя себестоимости реализуемой продукции (форма № 2). Необходимо установить обоснованность включения расходов в себестоимость, а также их списание за счет балансовой прибыли и прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
Все операции, связанные с учетом затрат на производство или издержками обращения, расчетами и т. д., должны быть подтверждены первичными документами.
Изучая все основные реквизиты первичных документов, аудитор призван убедиться в достоверности этих документов и оправданности (законности) проведенных хозяйственных операций. Здесь аудитору необходимо проверить соблюдение требований, предъявленных к порядку оформления документации, а также уметь выявлять недоброкачественные или недействительные документы, которые можно определить по признакам нарушений, приведенных в таблице 3.
Таблица 3. Содержание и признаки нарушений при оформлении документов
| № п/п | Содержание нарушений | Признаки нарушения |
| 1. | При оправдательном документе отсутствует распоряжение на осуществление операций. | Отсутствие подписей руководителей, выписок из приказов, решений Совета директоров, учредителей (акционеров). |
| 2. | При распорядительном документе нет оправдательного. | Операция по каким-то причинам не совершилась. |
| 3. | Документы составлены с нарушением установленной формы. | Доверенности, счета, акты и т.п. составлены по произвольной форме. |
| 4. | В одном и том же документе не совпадают реквизиты. | Документы составлены от имени одной организации, а печать (штампы) – другой. |
| 5. | В документах полностью или частично отсутствуют письменные реквизиты. | Отсутствие обязательных реквизитов, содержание операции сформулировано некорректно. |
| 6. | При документах отсутствуют приложения, на которые имеются ссылки. | В документах указаны приложения, а в действительности их нет. |
| 7. | Подписаны документы лицами, не имеющими на это права. | Денежные документы подписывает кассир, накладные - завскладом и т.д. |
| 8. | Подделка подписей, наличие подчисток, дописок, исправлений. | Следы подчисток, исправлений, дописок и т.д. |
| 9. | Отсутствие на соответствующих документах штампа, печати. | Доверенности, товарные чеки, квитанции и др. без печати или штампа. |
| 10. | В документах письменные реквизиты указывают на несвойственные для данной организации операции. | В документах содержатся операции, которые на самом деле не обоснованы (недействительны). |
| 11. | Прослеживание данных расчетных и платежных документов по одним и тем же сделкам показывает их несоответствие. | Данные предъявленных счетов-фактур за оказанные услуги и платежных поручений по оплате этих счетов не совпадают. |
| 12. | Операции, проведенные по документам, недействительны. | Расход товарно-материальных ценностей не подтверждается отпуском их со склада. Перечисление денежных средств за оказанные услуги без предъявления счета-фактуры и без договора. |
В ходе проверки аудитор должен получить учетные регистры, содержащие записи по каждой хозяйственной операции, проверить правильность подсчета итогов и переноса данных в Главную книгу, сравнить указанные в учетном регистре суммы и месяц, к которому они относятся, с первичными документами (счетами, договорами, банковскими выписками, товарно-транспортными накладными и пр.) [17, с. 419].
Проверка отнесения затрат к тому периоду, в котором они реально понесены, производится путем сравнения данных первичных документов с бухгалтерскими записями.
Затраты должны быть отнесены на соответствующие счета бухгалтерского учета.
Если организация осуществляет несколько видов деятельности или выпускает продукцию нескольких видов, необходимо проверить наличие раздельного учета затрат, а также соответствие расходов конкретному виду деятельности (прямые расходы, относящиеся к продукции вида А, не должны участвовать в формировании себестоимости продукции вида Б).
На затратные счета и в себестоимость продукции не должны относиться следующие расходы:
- расходы, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации должны финансироваться за счет собственных источников организации;
- расходы, относящиеся к капитальным вложениям,
- расходы, которые должны участвовать в формировании финансового результата от реализации основных средств и прочего имущества организации.
Аудитор должен оценить правильность учета расходов будущих периодов и проверить своевременность их списания (типичная ошибка – единовременное списание на себестоимость продукции сумм расходов будущих периодов).