Кредиторская задолженность ресурсодобывающего предприятия должна быть, по аналогии с дебиторской задолженностью, разделена по типам контрагентов. Обычно выделяют: третьи стороны, связанные стороны, внутрифирменные расчеты с компаниями группы.
Также необходимо удостовериться в том, что заявленная кредиторская задолженность не представлена векселями. Векселя выданные представляют собой задолженность ресурсодобывающего предприятия, однако они могут быть переданы и перепроданы данным контрагентом третьим лицам без ведома предприятия. Для отражения векселей вводят специальную строку - «Векселя выданные». Таким образом, в баланс необходимо ввести статью «Векселя выданные» и уменьшить на сумму векселей выданных сумму кредиторской задолженности.
Статья «Векселя выданные» может содержать в себе как векселя, которые будут предъявлены ресурсодобывающему предприятию для оплаты, так и такие, по которым срок исковой давности истек и они уже никогда не смогут быть предъявлены, поэтому должны быть списаны на статью дохода. Признание дохода по таким векселям должно производиться в том периоде, когда истек срок исковой давности (3 года).
Итак, мы рассмотрели примеры корректировок для статей баланса для приведения его в формат МСФО. Теперь рассмотрим пример возможных корректировок для отчета о прибылях и убытках.
Для того чтобы скорректировать капитал и прибыль ресурсодобывающего предприятия за отчетный период, необходимо:
- повторить в текущем году корректировки предыдущих периодов, если в предыдущих периодах составлялась отчетность данного ресурсодобывающего предприятия по стандартам МСФО, так как данные учета по РСБУ не содержат в себе корректировок предыдущих периодов по МСФО;
- осуществить корректировки текущего года.
Корректировка добавочного капитала понятна - на данную сумму корректируется прибыль. Корректировка предыдущего периода нуждается в пояснении. Прибыль текущего года корректируется на сумму нераспределенной прибыли предыдущего года:
Приведенные корректировки представляют собой наиболее актуальные практические примеры применения схемы трансформации бухгалтерской финансовой отчетности ресурсодобывающего предприятия, составленной по РСБУ, в формат МСФО. Исходя из рассмотренного примера, а также из практического опыта трансформации отчетности в формат МСФО, основной показатель прибыли ресурсодобывающего предприятия в отчетности по РСБУ сильно завышен, а применение требований МСФО приводит в конечном итоге к реальному показателю прибыли, который оказывается значительно меньше.
Современные тенденции глобализации и международной интеграции вызывают необходимость создания единой системы учета и составления бухгалтерской финансовой отчетности для ресурсодобывающих предприятий такой системой и становятся МСФО. Однако в рамках МСФО имеется огромное поле для деятельности в направлении разработки и совершенствования стандартов и положений по учету в ресурсодобывающих отраслях. А это значит, что направление учета в рамках МСФО на ресурсодобывающих предприятиях является на сегодняшний день перспективным и многообещающим с позиции новаторства и реализации идей.
Представленные примеры трансформации свидетельствуют о том, что построение эффективной модели хозяйствования в рамках отдельного ресурсодобывающего предприятия (или целого ресурсодобывающего холдинга), основанное на МСФО, способствует более адекватному, надежному и достоверному представлению информации, как для внутренних, так и для внешних квалифицированных пользователей бухгалтерской финансовой отчетности.
Трансформация финансовой отчетности страховых компаний
Подготовка отчетности в соответствии с МСФО страховыми компаниями достаточно сильно отличается от других сфер бизнеса. Ее сложность заключается не только в специфике страховой отрасли, но и из-за отсутствия международного стандарта для отражения договоров страхования.
Поскольку страховые операции очень специфичны, то ни один из существующих МСФО не может быть использован как руководство для подготовки отчетности страховой организации. Пробелы МСФО в части отражения договоров страхования восполняются другими стандартами, например US GAAP. Основные правила учета страховых продуктов и перестрахования затрагиваются в следующих SFAS:
- SFAS 60: Учет и отчетность страховой организации (Accounting and Reporting by insurance Enterprise)
- SFAS 97: Учет страховыми организациями долгосрочных контрактов и финансовых результатов от продажи инвестиций (Accounting and Reporting by Insurance Enterprises for Certain Long-Duration Contracts and for Realized Gains and Losses from the sales of Investments)
- SFAS 113: Учет и отчетность операций по перестрахованию краткосрочных и долгосрочных контрактов (Accounting and Reporting for Reinsurance of Short-Duration and Long-Duration Contracts)
- SFAS 120: Учет и отчетность долгосрочных договоров страхования жизни и определенных долгосрочных контрактов с участием в прибыли (Accounting and Reporting by Mutual Life and Insurance Enterprises for Certain Long-Duration Participating Contracts).
Основной стандарт, который затрагивает большинство вопросов по отражению страховых операций, SFAS 60. В нем оговорены основные правила учета краткосрочных видов страхования и классического страхования жизни. Операции, которые непосредственно не связаны с учетом договоров страхования, отражаются в соответствии с уже существующими МСФО[61].
Особое значение для страховых компаний имеет применение МСФО (IAS) «Нематериальные активы». Страховой бизнес требует значительных затрат в связи с внедрением программного обеспечения для учета операций, связанных с введением ОСАГО, развитием страхования жизни, а также других новых видов страхования.
Согласно МСФО 38 затраты, связанные с разработкой нематериальных активов, могут быть капитализированы, что может оказать влияние на финансовый результат компании, поскольку данные затраты будут включены в стоимость создаваемого программного продукта и отражены в активах компании. Капитализированная сумма будет переносить свою стоимость на затраты путем амортизации стоимости активов в течение срока полезного использования.
При первом применении МСФО страховые компании должны руководствоваться МСФО (IFRS) 1, который вступил в действие с 1 января 2004 года.
Бухгалтерский баланс страховой компании на начало периода, впервые подготовленный в соответствии с МСФО (IFRS):
- исключает все нематериальные активы и прочие нематериальные позиции, не отвечающие критериям признания, указанным в МСФО (IAS) 38, на дату перехода на МСФО;
- включает все нематериальные активы, отвечающие критериям признания в соответствии с МСФО (IAS) 38 на эту дату, за исключением нематериальных активов, приобретенных при объединении компаний и не отраженных в консолидированном бухгалтерском балансе компании-покупателя в соответствии с ранее применявшимися РПБУ, а также не отвечающих критериям признания, указанным в МСФО (IAS) 38, в собственном (неконсолидированном) бухгалтерском балансе приобретенной компании.
Основные критерии признания, установленные стандартом МСФО (IAS) 38, требуют, чтобы компания отражала нематериальный актив тогда и только тогда, когда существует вероятность, что будущие экономические выгоды, относящиеся к этому активу, будут поступать в компанию и стоимость актива может быть надежно оценена.
МСФО (IAS) 38 также дополняет эти два критерия более конкретными условиями для нематериальных активов, которые разрабатываются сотрудниками компании.
Таким образом, даже если компания ретроспективно приходит к выводу о том, что существует вероятность будущего поступления экономических выгод от нематериального актива, разработанного сотрудниками компании, и она способна надежно определить соответствующие затраты, МСФО (IAS) 38 запрещает капитализировать затраты, понесенные до той даты, когда компания одновременно:
- делает вывод о существовании вероятности поступления в компанию будущих экономических выгод от этого актива на основании оценки, сделанной и задокументированной на дату этого вывода;
- имеет надежную систему накопления затрат по нематериальным активам, разработанную сотрудниками компании, в тот момент, когда эти затраты понесены, или вскоре после момента понесения этих затрат.
Страховая организация соблюдает требования МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» при первом применении.
Когда страховая организация впервые подготавливает бухгалтерский баланс на начало периода по МСФО, она применяет МСФО 29 ко всем периодам, в течение которых экономика валюты оценки или валюты представления была гиперинфляционной.
В связи с тем, что большинство страховых компаний формировали свой уставный капитал в период, когда российская экономика по всем признакам находилась в состоянии гиперинфляции, он должен быть оценен с учетом текущей покупательной способности денег на отчетную дату.
Ключевым понятием для определения выручки страховых компаний является «значительный страховой риск». В соответствии с данным понятием те договоры, которые не переносят значительный страховой риск со страхователя на страховщика, будут отражаться как финансовые инструменты.
Например, некоторые виды пенсионного и накопительного страхования могут быть расценены как инвестиционные контракты и должны классифицироваться как финансовые инструменты, и в этом случае необходимо применять МСФО 39.
Сервисные или административные договоры также должны учитываться отдельно, поскольку в большинстве случаев такие договоры не подразумевают принятия страховщиком значительного страхового риска, например, обязательное медицинское страхование. Эти операции должны отражаться в соответствии с МСФО 18 «Выручка».
Премии по договорам, которые являются инвестиционными или сервисными, не должны отражаться как страховые. Эти премии должны исключаться из статьи «Страховые премии». Их необходимо для достоверного представления информации о доходах страховой компании переносить в раздел отчета о прибылях и убытках «Прочие доходы».