При изучении бухгалтерского учета в ООО «Правда» использования применяемых субсчетов счета 90 «Продажи» и счета 91 «Прочие доходы и расходы», по нашему мнению, недостаточно. Мы считаем, что целесообразно к счету 90 «Продажи» вести такие субсчета как:
90-7 «Коммерческие расходы»;
90-8 «Управленческие расходы»
Так как в отчете «О прибылях и убытках» содержатся данные показатели, то записи по этим субсчетам, нарастающим итогом с начала года намного облегчают процесс заполнения раздела «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» отчета № 2.
Дополнительные субсчета на счёте 90 выделять на данный момент времени нецелесообразно, т.к. в форме №2 операционные и внереализационные расходы показываются одной строкой.
Основным предложением по совершенствованию контроля за финансовыми результатами является введение штатной должности ревизора. Соответственно для ревизора должна быть разработана и утверждена должностная инструкция (Приложение 4).
Экономический эффект от работы ревизора будет проявляться в снижении налоговых санкций и улучшении внутренних показателей деятельности.
Далее рассмотрим как должна быть построена работа ревизора, чтобы желаемый эффект был достигнут.
Правильная организация планирования работы ревизора обеспечивает своевременную проверку деятельности организации. Планирование – начальный этап любой работы, который состоит в разработке общего плана проверки с указанием ожидаемого объема работы, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о проверяемом объекте.
Ежегодно, до наступления отчетного года, ревизор должен составлять общий план проверок, ревизий, инвентаризаций и прочих мероприятий, который будет служить руководством в осуществлении программы аудита.
Аудиторский процесс — это ряд последовательных этапов (стадий), включающий в себя подготовку к проверке, составление ее программы, организацию работы на объекте, обследование хозяйства и документальную проверку операций и учетных данных.
Последовательность аудиторского процесса при проведении проверки должно быть следующая:
1. Подготовка к предстоящей проверке.
2. Составление программы на проведение проверки.
3. Организация работы на месте.
4. Проведение внезапных инвентаризаций.
5. Обследование проверяемого объекта.
6. Документальная проверка хозяйственных операций.
7. Систематизация материалов проверки.
8. Составление отчетных документов по проверке, их согласование и подписание должностными лицами, осуществляющими руководство объектом.
9. Доклад результатов проверки должностным лицам, назначившим проверку.
10. Устранение недостатков и подготовка документа по результатам проверки.
11. Контроль за устранением недостатков выявленных проверками.
При планировании (подготовке) проверки необходимо поставить цели ее проведения. При этом конкретные цели внутрихозяйственного контроля должны быть поставлены для каждого из существенных типов хозяйственных операций.
После постановки целей необходимо определить основные процедуры, которые могли бы подтвердить выполнение поставленных задач. Данные процедуры определяют направление деятельности ревизора при разработке детальной программы проверки. Примеры таких процедур представлены в таблице 3.1.
Таблица 3.1.
Внутрихозяйственные процедуры подтверждения при внутреннем контроле.
| ЦЕЛЬ ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ | ПРИМЕР ПРОЦЕДУРЫ ПОДТВЕРЖДЕНИЯ |
Учтенная реализация действительно имела место (реальность) | Учет последовательности выписки счетов-фактур и проверка подтверждающей это документации |
Наличие разрешений на операции по реализации (санкционирование) | Исследования относительно клиентов для определения того, была ли выдана санкция на предоставление кредита в соответствии с порядком, принятым в организации |
Проверка полноты отражения операций по реализации (полнота) | Учет последовательности выписки накладных и прослеживание их отражения в журнале реализации |
Проверка правильности отражения сумм по реализации (оценка) | Соотнесение данных счета-фактуры с записями по транспортным документам |
Проверка правильности распознавания операций (классификация) | Сравнение документов, подтверждающих отраженную реализацию, с планом счетов |
| Проверка своевременности отражения реализации (своевременность) | Проверка транспортных документов, находящихся в распоряжении служащего, занимающегося реализацией продукции |
Проверка отражения реализации в аналитических ведомостях (суммирование и обобщение) | Сверить учетные записи о хозяйственных операциях по журналу реализации с аналитическими ведомостями |
Далее определяется перечень документов, подлежащих проверке, среди которых выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность.
Первичные документы включают: приказ об учетной политике организации; договоры на поставку продукции; накладные на оприходование готовой продукции; инвентаризационные описи; накладные на реализацию готовой продукции, пропуска, погрузочные листы.
Регистры синтетического и аналитического учета включают: Главную книгу; ведомость №16 «Учета готовых изделий, реализации продукции и материальных ценностей»; оборотно-сальдовые ведомости.
Отчетность включает: Форму N 1 (бухгалтерский баланс); Форму N 2 (отчет о прибылях и убытках).
Предварительным этапом проверки является тестирование системы внутреннего контроля реализации продукции, по результатам которого определяется необходимый объем работ и составляется программа аудита. Примерное тестирование системы внутреннего контроля приведено в пункте 2.3.
Программа аудита представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана проверки организации. Программа служит подробной инструкцией для участников аудита и средством контроля качества их работы.
Ревизор должен документально оформить программу аудита.
Первоначально следует ознакомиться с учетной политикой организации в части: метода учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции; метода распределения по видам выпускаемой продукции общепроизводственных расходов; метода распределения по видам выпускаемой продукции коммерческих расходов; способа ведения бухгалтерского учета готовой продукции; списания сч.26 «Общехозяйственные расходы»; признания выручки от продажи продукции для целей налогообложения. Отражение в учетной политике данных требований продиктовано п.12 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н.
При проверке учёта финансовых ревизор должен, ознакомиться с договорами на реализацию готовой продукции, проверить наличие и отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации готовой продукции и расчетов с покупателями. А также до начала документальной проверки осуществляет совместно с работниками выборочные инвентаризации готовой продукции. В случае установления недостач или излишков по отдельным наименованиям продукции проводится полная инвентаризация готовой продукции.
В период документальной проверки ревизор контролирует правильность определения и достоверность финансовых результатов, в том числе:
–правильность ведения аналитического и синтетического учета финансовых результатов;
–порядок оформления первичных документов и соблюдение формы первичных документов;
–определение правомерности, полноты и своевременности отражения в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов;
–проверка оценки в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов;
–проверка правильности используемой классификации для целей бухгалтерского и налогового учета;
–проверка правильности полноты раскрытия информации о прочих доходах и расходах;
–проверка методологии ведения налогового учета доходов и расходов, а также формирования прибыли для целей налогообложения;
–оценка правильности классификации доходов и расходов для целей налогообложения;
–проверка формирования данных об отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах;
–проверка правильности расчетов по налогу на прибыль;
–проверка текущего использования прибыли, её распределения;
–проверка прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, фондов и резервов;
–программа правильности формирования нераспределенной прибыли, организация аналитического учета и обоснованности первичными документами;
–проверка правомерности использования чистой прибыли и отражения в бухгалтерском учете;
–проверка начисления, удержания и уплаты налогов по налогам и вычетам;
–проверка отчетности о финансовых результатах;
–проверка правильности формирования показателей формы № 3 в части нераспределенной прибыли;
–проверка полноты раскрытия информации о доходах, расходах, прибыли;
–анализ динамики финансового результата от продажи готовой продукции и прочих доходов и расходов и факторов влияющих на них.
Программу проверки целесообразно оформлять в форме таблицы с указанием этапов проверки, объектов и основных процедур.
Объектами аудита цикла финансовых результатов являются предметы аудиторского контроля, которые включают бухгалтерские документы, отчетность экономического субъекта и прочую внеучетную информацию, требующую исследования. ( Таблица 3.2 )