4. Искажение фактов списания сырья в производство вследствие технических ошибок при подсчете и измерении совершаемых операций на стадии сбора и регистрации информации.
Для того, чтобы при дальнейшей проверке этого участка учета аудитор мог с уверенностью опираться на данные первичного учета (в частности, при проверке соответствия корреспонденции счетов, сумм оборотов и остатков в регистрах учета, способов списания сырья и материалов, сумм, списанных на себестоимость произведенной продукции, и т.д.), необходимо установить достоверность фактов списания сырья в производство и гарантировать качество оправдательной первичной документации.
Если у аудитора есть сомнения в эффективности организации отпуска сырья, материалов и полуфабрикатов в производство, в том, что в системе могут быть сбои и нарушения, он может провести дополнительную процедуру по выявлению возможности допущения ошибок и нарушений при отпуске сырья и материалов в производство. Для этого аудитор запрашивает в бухгалтерии данные о списании на производство сырья за месяц. После этого количественные данные бухгалтерии о списанных в производство позициях сверяются с аналогичными данными складского учета. На основании такой проверки аудитор составляет рабочий документ (табл. 3.7).
Таблица 3.7
Информация о выявленных отклонениях данных бухгалтерского учета от данных склада (РД 2) [4, с. 338]
| № п/п | Наименование сырья и материалов | Единица измерения | Списано по данным бухгалтер- ского учета | Списано по данным склада | Расхождения | Объяснения |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1. | Полиэтилен ПНД-276 | тн | 23,11 | 23,11 | 0,00 | ----- |
По результатам рабочего документа аудитор выявит возникшие отклонения. Если расхождений нет, либо они незначительны, то нельзя однозначно утверждать о правомерности, точности и полноте списания сырья и материалов в производство. Отсутствие расхождений свидетельствует о регулярности сверок между складом и бухгалтерией. Если по данным рабочего документа выявлены отклонения и они значительны, аудитор должен выяснить причины отклонения. Возможными причинами могут быть нерегулярные сверки со складом; утеря первичных документов (сбои в системе документооборота); возможная пересортица при списании сырья и материалов.
Информация по данным бухгалтерского учета должна быть сверена с информацией о рассчитанной потребности в сырье на фактический выпуск продукции. Данные могут быть сведены в табл. 3.8 в рабочем документе РД-3 .
Таблица 3.8
Информация о процентах отклонений по видам ТМЦ (РД 3) [4, с. 339]
| № п/п | Наименование сырья и материалов | Единица измерения | Списано по данным бухгалтерского учета | Планируемый расход | Процент отклонении |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. | Полиэтилен ПНД-276 | тн | 23,11 | 23,11 | 0,00 |
По результатам рабочего документа 3 (РД-3) аудитор может сделать следующие выводы: если расхождений нет по результатам обоих рабочих документов либо они очень незначительны – все прослеженные факты списания сырья и материалов на нужды производства можно считать достоверными; если по результатам рабочего документа 3 отклонений нет, однако имеются различия с данными склада, то необходимо дополнительно провести сверку первичных документов; если по РД-2 расхождений нет, а в РД-3 отклонения значительны либо имеют место факты, когда сырье списано по данным бухгалтерского учета, а в планируемом расходе его нет, то возможно это связано с ошибками в плановых расчетах, намеренным списанием бухгалтерией сырья с целью увеличения себестоимости выпуска и уменьшения налогов на прибыль и на имущество, намеренным cписанием бухгалтерией сырья с целью прикрытия хищений или с целью списания излишков сырья, выявленных в ходе инвентаризации.
Аудитору следует получить объяснения от ответственных работников о причинах возникших отклонений и при обнаружении фактов неправомерного списания сырья и материалов зафиксировать это в акте проверки и поставить в известность руководство организации. Пример вопросника аудитора при проверке списания на производство сырья и материалов приведен в прил. 4.
Проверка правильности учета затрат на покупные полуфабрикаты и специальную одежду, используемые в производстве, проводится аналогично.
При проверке затрат, учтенных по статье «Электроэнергия на технологические цели» аудитору необходимо в первую очередь установить обоснованность применения норм расхода электроэнергии, установленных на единицу продукции на основании технологической документации. Затем нужно проверить распределение общей суммы, уплаченной организацией за потребленную энергию по счету-фактуре ОАО «Нижновэнерго» (за вычетом затрат на электроэнергию для общепроизводственных и общехозяйственных нужд по данным счетчика), между различными видами выпущенной продукции. Для этого необходимо сверить данные ведомости распределения затрат на электроэнергию, первичного документа, в котором фиксируются показания счетчика потребления электроэнергии для общепроизводственных и общехозяйственных нужд, с данными счета-фактуры, поступившего от ОАО «Нижновэнерго». Если по результатам такой проверки будут выявлены какие-либо отклонения, необходимо получить объяснения от лиц, ответственных за составление указанных документов внутри предприятия.
При проверке учета затрат на оплату труда основных производственных рабочих сначала необходимо изучить достоверность первичных документов, правильность их заполнения, их соответствие требованиям и нормативам по начислению и выплате зарплаты [4, с. 331]. Также надо проверить, как соблюдается трудовое законодательство на предприятии, а именно - ведется ли оформление сотрудников, как построена система оплаты труда. Прием работников на работу и оформление проверяется по приказам.
Главным источником информации при проверке расчетов по оплате труда являются аналитические и синтетические данные по счетам 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (расчеты с депонентами), первичные документы по учету выработки и начислению оплаты труда, листки о временной нетрудоспособности, расчеты на оплату отпусков, нормативные документы, регулирующие эти операции и т.д.
Показатели аналитического учета по счету 70 должны соответствовать записям в Главной книге и бухгалтерском балансе на одну и ту же дату. Для этого необходимо сверить сальдо по счету 70 на первое число в Главной книге и балансе предприятия с итоговыми суммами (к выдаче) расчетно-платежных ведомостей.
Аудитору необходимо выборочно проверить: правильность арифметических расчетов; нет ли случаев включения в документы подставных лиц; правильность отнесения расходов к фонду оплаты труда; правильность отнесения отдельных выплат на себестоимость продукции; правильность составления бухгалтерских проводок; правильность ведения синтетического и аналитического учета, сводных данных и заполнения форм бухгалтерской отчетности по фонду оплаты труда; правильность оплаты по сдельным расценкам и окладам; правильность начисления доплат в связи с отклонениями от нормальных условий труда.
Наиболее распространенной ошибкой при проверках данной статьи калькуляции является несоблюдение принципа производственной направленности затрат. При проверке первичных документов по начислению заработной платы (табелей, расчетно-платежных ведомостей) аудитор может выявить факты включения в эту статью расходов на оплату труда работников, относящихся к общепроизводственному и общехозяйственному персоналу. Выявить это можно путем сличения данных по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в части, списанной прямо на счет 20 «Основное производство», и показателей по итогу сводной ведомости по оплате труда в части ее начисления. Данные по итогу сводной ведомости, как правило, должны быть больше, чем данные по дебету счетов учета производственных затрат.
Выясняется, вся ли фактически произведенная продукция соответствующим образом регистрируется и утверждается в табеле учета выработки за смену, используются ли унифицированные формы первичной учетной документации по учету личного состава и расчетов с персоналом по оплате труда (личные карточки, приказы, расчетно-платежные ведомости, лицевые счета, табели учета выработки за смену).
При проверке расходов на заработную плату применяются аналитические процедуры, которые повышают качество аудита, способствуют более глубокому пониманию операций, совершаемых с трудовыми ресурсами, и выявлению резервов эффективности использования средств на оплату труда. Сверяются записи Главной книги с данными расчетно-платежной ведомости, выявляются отклонения затрат на оплату труда от установленных норм затрат на производство. Устанавливается соответствие данных аналитического учета по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с записями в Главной книге и бухгалтерском балансе.