· учредительные документы могут содержать ограничения на виды имущества и имущественных прав, вносимых в качестве вклада в уставный капитал и его разновидности;
· внесение имущества или имущественных прав в качестве оплаты уставного капитала производится по акту приемки-передачи между учредителем (участником) и создаваемой организацией, что возможно лишь после регистрации организации как юридического лица[4].
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета обобщение информации о состоянии и движении уставного капитала (складочного капитала, уставного фонда) организации производится на счете 80 «Уставный капитал». Указанный счет по экономическому содержанию относится к счетам источников собственных хозяйственных средств, по структуре и назначению является основным, пассивным, фондовым. По кредиту счета отражают остаток средств на счете и их поступление, по дебету - выбытие, списание средств. Сальдо на счете может быть только кредитовым.
На данном счете учитывается как первоначальное формирование уставного капитала и его разновидностей, так и его дальнейшие изменения. После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается по кредиту счета 80 «Уставный капитал» в корреспонденции с дебетом счета 75 «Расчеты с учредителями» Сальдо по счету 80 «Уставный капитал» должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. Аналитический учет по счету 80 «Уставный капитал» должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций Счет 80 также применяется для обобщения информации о состоянии и движении вкладов в общее имущество по договору простого товарищества. В этом случае счет 80 именуется «Вклады товарищей». Имущество, внесенное товарищами в простое товарищество в счет их вкладов, приходуется по дебету счетов учета имущества (51 «Расчетные счета», 01 «Основные средства», 41 «Товары» и др.) и кредиту счета 80 «Вклады товарищей» При возврате имущества товарищам при прекращении договора простого товарищества в бухгалтерском учете производятся обратные записи. Аналитический учет по счету 80 «Вклады товарищей» ведется по каждому договору простого товарищества и каждому участнику договора[5].
Расчеты с учредителями (участниками) отражаются на счете 75 «Расчеты с учредителями» на субсчете «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Синтетический счет 75 «Расчеты с учредителями» по структуре и назначению является основным, активно-пассивным. Однако субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» может иметь либо дебетовое, либо нулевое сальдо.
Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по кредиту субсчета «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и других ценностей.
Внесение в уставный капитал денежных средств (в кассу организации, на расчетный, валютный, специальный счет) отражается в бухгалтерском учете следующим образом:
Д-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» К-т 75 «Расчеты с учредителями»[6].
Поступление основных средств в качестве вклада в уставный капитал в бухгалтерском учете отражается:
· Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
· К-т 75 «Расчеты с учредителями» - на стоимость поступивших основных средств в оценке по согласованной учредителями (подтвержденной рыночной) стоимости.
Как объект основных средств данный актив принимается к учету после формирования его первоначальной стоимости в соответствии с ПБУ 6/01:
· Д-т 01 «Основные средства» (по соответствующим субсчетам);
· К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Поступление нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал в бухгалтерском учете отражается аналогично поступлению основных средств:
· Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
· К-т 75 «Расчеты с учредителями» в денежной оценке по согласованной учредителями (подтвержденной рыночной) стоимости;
· Д-т 04 «Нематериальные активы»;
· К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» - принятие к учету нематериальных активов, поступивших в качестве вклада в уставный капитал по первоначальной стоимости, сформированной на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы в соответствии с ПБУ 14/2000.
Организационные расходы, признаваемые вкладом учредителя (участника) в уставный (складочный) капитал при его формировании, отражаются:
· Д-т 04 «Нематериальные активы»;
· К-т 75 «Расчеты с учредителями» - в денежной оценке, согласованной учредителями.
Поступление в качестве вклада в уставный капитал оборотных активов в бухгалтерском учете отражается:
· Д-т 07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 41 «Товары»;
· К-т 75 «Расчеты с учредителями» - на согласованную (договорную, подтвержденную рыночную) стоимость оборотных активов.
В качестве учредительного взноса могут быть переданы также дебиторская задолженность, ценные бумаги, которые следует отразить в учете как финансовые вложения в денежной оценке, определяемой в соответствии с ПБУ 19/2002 «Учет финансовых вложений», следующей бухгалтерской записью:
· Д-т 58 «Финансовые вложения»;
· К-т 75 «Расчеты с учредителями».
Основанием для вышеприведенных бухгалтерских записей являются учредительные документы, ведомости подписки на акции или доли, товарно-транспортные накладные, платежные поручения, выписки банков, приходные кассовые ордера, акты приема-передачи и др.
Формирование и бухгалтерский учет уставного капитала и его разновидностей на счете 80 «Уставный капитал» зависят от организационно-правовой формы юридического лица. В современных российских условиях хозяйствования наиболее характерными организационно-правовыми формами коммерческих организаций являются акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью, государственные унитарные предприятия[7].
Глава 2. Методика аудита уставного капитала
Целью аудиторской проверки уставного капитала является формирование мнения о достоверности данных показателей бухгалтерской отчетности, отражающих состояние уставного капитала, и соответствии методологии его учета нормативным актам.
Работу целесообразно начинать с проверки юридического статуса и права осуществления уставных видов деятельности, состава учредителей (участников), структуры и управления организации, а также финансовых возможностей для достижения поставленных целей деятельности[8].
Проверка учредительных документов, учетных и отчетных данных о формировании уставного капитала осуществляется по следующей программе:
· проверка наличия и формы учредительных документов;
· соответствие содержания учредительных документов требованиям законодательных и нормативных актов;
· полнота и соблюдение сроков внесения уставного капитала;
· проверка денежной оценки стоимости имущества, вносимого учредителями в оплату акций при учреждении акционерного общества;
· проверка налогообложения средств, переданных в уставный капитал организации ее учредителями;
· проверка законности видов деятельности;
· соответствие размера уставного капитала данным учредительных документов и законодательству РФ;
· полнота и правильность формирования уставного капитала;
· соблюдение законодательно установленных сроков для окончательных расчетов по оплате уставного капитала;
· оценка правильности отражения в учете формирования уставного капитала;
· установление реальности внесения сумм в уставный капитал;
· обоснованность изменений величины уставного капитала[9].
Проверкой полноты и соблюдения сроков внесения уставного капитала предполагается установить:
· сформирован ли полностью уставный капитал;
· соответствуют ли фактические взносы участников условиям учредительных документов;
· соблюдены ли сроки внесения взносов в уставный капитал, установленные законодательством и учредительными документами.
Выполняя процедуру проверки операций с уставным капиталом, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:
Учет и налогообложение операций по формированию и увеличению уставного капитала соответствует положениям нормативных актов?
Учет и налогообложение операций по уменьшению уставного капитала соответствует положениям нормативных актов?
Порядок учета и налогообложения курсовых разниц, связанных с формированием уставного (складочного) капитала организации, соответствует положениям нормативных актов?
Сальдо по счету 80 "Уставный капитал" соответствует размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах?
Данные аналитического и синтетического учета по счету 80 "Уставный капитал" соответствуют данным главной книги и баланса?
Корреспонденция счетов по счету 80 "Уставный капитал" соответствует требованиям нормативных актов[10].
Порядок проведения аудита операций с уставным капиталом, как нам представляется, включает ряд последовательных этапов:
Сверка данных аналитического учета уставного капитала с оборотами и остатками синтетического учета
Аналитический учет по счету 80 "Уставный капитал" организуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.